Общество приобрело объект недвижимости (здание). Проектная документации на здание отсутствует. Согласно проведенной технической оценке здание имеет ограниченно работоспособное техническое состояние. Экспертами рекомендовано проведение капитального ремонта, в том числе замена кровли. Согласно указаниям экспертов проводится капитальный ремонт здания. Здание у предыдущего собственника до момента продажи находилось в эксплуатации. Является ли здание для общества (покупателя) объектом, готовым к использованию? Как должны быть учтены расходы на ремонт, проведение которого рекомендовано техническими специалистами?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

На наш взгляд, отразить затраты на ремонт следует в первоначальной стоимости здания.

Если учесть расходы единовременно, налоговый орган в случае проверки может посчитать, что ввод в эксплуатацию здания до проведения ремонтных работ носил формальный характер, и исключить расходы на ремонт из текущих расходов, доначислив при этом налог на прибыль, соответствующие пени и штрафные санкции.

Обоснование позиции:

Порядок ведения бухгалтерского учета объектов основных средств и формирование их первоначальной и остаточной стоимости регулируются ФСБУ 6/2020 "Основные средства", ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения", а также Планом счетов бухгалтерского учета.

Актив принимается к учету в качестве объекта основных средств, если он одновременно отвечает критериям, установленным п. 4 ФСБУ 6/2020.

При признании в бухгалтерском учете объект основных средств оценивается по первоначальной стоимости.

ФСБУ 26/2020 устанавливает, что первоначальная стоимость объекта основных средств формируется из капитальных вложений, связанных с данным объектом и осуществленных до признания его в учете (п. 12 ФСБУ 6/2020).

При этом капитальные вложения признаются в бухгалтерском учете в сумме фактических затрат на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств (п. 5 ФСБУ 26/2020).

В рассматриваемом случае организация после покупки приняла объект недвижимости (здание) на счет 01, после этого подрядчик приступил к ремонту. Но фактически здание до начала ремонта не эксплуатировалось.

Следовательно, для приведения недвижимости в состояние, пригодное для использования, необходимы дополнительные капитальные вложения.

Нежилое помещение, приобретенное по договору купли-продажи, требующее вложений для приведения его в пригодное для эксплуатации состояние, учитывается в бухгалтерском учете и в налоговом учете в составе основных средств в том периоде, когда будут закончены фактические работы по доведению объекта до готовности к использованию в запланированных целях.

Затраты организации на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств (капитальные вложения) отражаются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Капитальные вложения по их завершении, то есть после приведения объекта капитальных вложений в состояние, в котором он пригоден к использованию в запланированных целях, считаются основными средствами (п. 18 ФСБУ 26/2020).

Это означает, что по завершении капитальных вложений и после того, как первоначальная стоимость на счете 08 будет сформирована, объект будет вводиться в эксплуатацию, то есть будет переведен на счет 01.

Согласно п. 5.2.3 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160, здания, сооружения и другие объекты основных средств, приобретенные отдельно от строительства объектов, зачисляются в размере инвентарной стоимости в состав основных средств по поступлении их на предприятие и окончании работ по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, на основании акта приемки-передачи основных средств.

Учитывая изложенное, в рассматриваемом случае, на наш взгляд, бухгалтерскую запись Дебет 01 Кредит 08 следует считать преждевременной.

В налоговом учете расходы на ремонт основных средств и иного имущества, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (п. 1 ст. 260 НК РФ). Если расходы осуществляются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, то такие расходы признаются расходами на ремонт (письмо Минфина России от 24.03.2010 N 03-03-06/4/29).

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость амортизируемого имущества определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.

То есть в понимании НК РФ расходы, связанные с доведением объекта до состояния, в котором оно пригодно для использования, увеличивают первоначальную стоимость объекта.

Этот вывод подтверждается арбитражной практикой (постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2007 N А56-2271/2007: Обществом осуществлялись работы по капитальному ремонту и перепланировке под офис приобретенной квартиры, поэтому объект правомерно числился на 08 счете).

Отметим, что судебная практика исходит из конкретных обстоятельств. В частности, суды преимущественно обращают внимание на фактическое использование объектов, учтенных на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", в деятельности организации (смотрите, например, постановления АС Уральского округа от 07.09.2017 N Ф09-5209/17 по делу N А60-49363/2016, АС Волго-Вятского округа от 17.03.2016 N Ф01-349/16 по делу N А43-31418/2014).

По аналогии могут быть использованы и доводы судов по спорам по налогу на имущество. Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 8 информационного письма от 17.11.2011 N 148, при рассмотрении споров, связанных с исчислением налоговой базы по налогу на имущество организаций, необходимо иметь в виду, что если конкретное имущество требует доведения до состояния готовности и возможности эксплуатации, такое имущество может учитываться в качестве основного средства и признаваться объектом налогообложения только после осуществления необходимых работ и формирования в установленном порядке первоначальной стоимости с учетом соответствующих расходов. Доработка такого объекта недвижимости до состояния пригодности к эксплуатации сопровождается увеличением его стоимости, что влияет на формирование первоначальной стоимости, по которой он в дальнейшем будет принят к учету в качестве основного средства. После окончательного формирования первоначальной стоимости объект недвижимости, ставший пригодным к использованию по назначению, должен быть включен в состав основных средств.

На основании изложенных аргументов налоговый орган может посчитать, что ввод в эксплуатацию здания до проведения ремонтных работ носил формальный характер и исключить расходы на ремонт из текущих расходов, если они были учтены единовременно. 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Вопрос: Организацией приобретено в собственность здание торгового центра. Ведется капитальный ремонт помещения, который включает в себя следующие работы: устройство системы пожаротушения и пожарной сигнализации; устройство отопления, вентиляции и кондиционирования; устройство водоснабжения и канализации; устройство электроснабжения; устройство металлокаркаса; устройство полов, перегородок и отделка помещений и т.д. Правомерно ли учесть вышеперечисленные расходы в качестве капитального ремонта собственного помещения и принять единовременно в расходы в бухгалтерском и налоговом учете? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2020 г.)
• Вопрос: Организация заключила договор купли-продажи недвижимости 17.12.2012, "обязательства продавца по передаче нежилых помещений и вручению их покупателю считаются исполненными без составления передаточного акта". До продажи имущество использовалось как цех. Организация планирует использовать его под складское помещение. Часть помещений будут сдаваться в аренду. В IV квартале 2012 года были приобретены материалы, произведен ряд работ. Регистрация права собственности - 14.01.2013. Продавец выставил счет-фактуру и накладную ТОРГ-12 от 14.01.2013. В какой момент необходимо учесть объект недвижимости в составе основных средств в бухгалтерском учете? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2013 г.)
• Вопрос: Общество приобрело квартиру (жилое помещение) с учетом последующего использования под офис. Сейчас квартира числится в составе незавершенных капитальных вложений. Идет процесс доведения квартиры до состояния, пригодного для использования в запланированных целях: капитальный ремонт помещения, фасада и устройства входной дверной группы, выполнение процедур по переводу квартиры в нежилое помещение. Заключен договор строительного подряда N 5127 от 07.08.2013, объем которого разделен, согласно приложенной сметной документации, на капитальный ремонт фасада и помещений (включая, согласно пп. 47-51 Сметы N 1, разборку деревянных перегородок и устройство перегородок... (ООО "Аудит-новые технологии", сентябрь 2013 г.). 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Шпилевая Ольга 

Ответ прошел контроль качества 

17 августа 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.