Сотрудник был направлен в загранкомандировку. Ему заранее (29.06.2023) были перечислены суточные в рублях на карту исходя из следующего расчета: 8 суток х 65 долларов США в сутки по курсу на 29.06.2023, четверо суток по территории РФ по 700 руб. Сотрудник 30.06.2023 на территории РФ приобрел доллары США. Согласно справке банка курс обмена - 89 руб. за доллар. По какому курсу производить пересчет суточных для отражения в расходах по налогу на прибыль и бухгалтерскому учету: 1) по курсу на момент перечисления суточных в рублях на карту работника 29.06.2023, признавая это авансом (берем тогда по курсу аванса); 2) по курсу на дату утверждения авансового учета; 3) по курсу, по которому 30.06.2023 сотрудник произвел обмен рублей на доллары?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

1. В бухгалтерском учете поскольку в рассматриваемом случае суточные выплачиваются в рублях, нормы ПБУ 3/2006 о порядке пересчета активов и обязательств, выраженных в валюте, не применяются. Вся выплаченная сумма суточных учитывается в расходах на дату утверждения авансового отчета (пп. 5, 7, 16 ПБУ 10/99).

2. В налоговом учете вся сумма выплаченных в рублях суточных по установленным в организации нормативам принимается в расходы на дату утверждения авансового отчета при условии, что в коллективном договоре или ином локальном акте организации (например в Положении о командировках), предусмотрено, что суточные за дни нахождения за границей выплачиваются в рублях по установленным нормативам, по курсу ЦБ на дату выплаты. 

Обоснование позиции:

В соответствие со ст. 168 ТК РФ в перечень расходов, которые работодатель обязан возместить работнику в случае направления его в служебную командировку, включены в том числе суточные. При этом порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом.

Согласно п. 10 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 (далее - Положение N 749), работнику при направлении его в командировку выдается денежный аванс (на оплату расходов на проезд и наем жилого помещения и дополнительных расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства).

Ни ТК РФ, ни Положение N 749 не устанавливают каких-либо ограничений на вид (валюту) выдаваемого под отчет аванса. Таким образом, денежные средства на зарубежные командировки могут выдаваться как в иностранной валюте, так и в рублях. 

Бухгалтерский учет суточных, выплаченных в рублях 

В рассматриваемом случае при загранкомандировке суточные выплачены в рублях из расчета установленного в организации норматива.

В таком случае у организации отсутствуют расчеты с работником в иностранной валюте, учет которых ведется с применением норм Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н.

Таким образом, поскольку в рассматриваемом случае суточные выплачиваются в рублях, в бухгалтерском учете нормы ПБУ 3/2006 о порядке пересчета активов и обязательств, выраженных в валюте, не применяются. Вся выплаченная сумма суточных учитывается в расходах на дату утверждения авансового отчета (пп. 5, 7, 16 ПБУ 10/99).

Специалисты рассуждают так (смотрите Вопрос: Сотрудник направлен в командировку в Финляндию, соответственно, расходы в командировке осуществляются в валюте. Если сотрудник подает заявку на выплату командировочных, то ему перечисляются командировочные в рублях на карточку перед командировкой. Если он не подает заявку, то командировочные выплачиваются по факту (авансовому отчету). Каков порядок учета суточных в бухгалтерском учете в данной ситуации? По какому курсу для целей бухгалтерского учета производится пересчет расходов в валюте в рубли? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2014 г.)):

Для составления бухгалтерской отчетности средства полученных и выданных авансов принимаются в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой указанные активы и обязательства принимаются к бухгалтерскому учету. Активы и расходы, которые оплачены организацией в предварительном порядке либо в счет оплаты которых организация перечислила аванс или задаток, признаются в бухгалтерском учете этой организации в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств выданного аванса, задатка, предварительной оплаты (в части, приходящейся на аванс, задаток, предварительную оплату) (п. 9 ПБУ 3/2006).

Пересчет стоимости средств полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится (п. 10 ПБУ 3/2006).

Таким образом, если организация выдает сотруднику аванс в размере всей положенной ему суммы суточных, то впоследствии (на дату утверждения авансового отчета) пересчет сумм выданного сотруднику аванса по курсу ЦБ РФ производиться не будет. Соответственно, курсовые разницы не возникают.

Данную позицию подтверждают представители Минфина (смотрите Вопрос: По мнению Минфина России (письма от 31.03.11 N 03-03-06/1/193 и от 15.06.11 N 03-03-06/1/347), для целей налогообложения прибыли сумму расходов на зарубежную командировку, осуществленных в иностранной валюте, следует пересчитывать в рубли по фактическому обменному курсу иностранной валюты. Можно ли применять такой же порядок пересчета в бухгалтерском учете, или следует руководствоваться нормами ПБУ 3/2006 и осуществлять пересчет иностранной валюты в рубли по курсу Банка России на дату утверждения авансового отчета командированного работника? ("Российский налоговый курьер", N 1-2, январь 2012 г). 

Налоговый учет суточных, выплаченных в рублях 

Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль регулируется положениями главы 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При выдаче работнику аванса на командировку в налоговом учете организации не возникает расходов (п. 14 ст. 270 НК РФ).

Согласно подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, могут быть учтены командировочные расходы при соблюдении критериев п. 1 ст. 252 НК РФ. При этом датой осуществления командировочных расходов признается дата утверждения авансового отчета (подп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Ограничений по размеру суточных для целей налогообложения прибыли не установлено, т.е. расходы в виде суточных признаются полностью в размере, который определен в коллективном договоре или ином локальном акте организации в соответствии со ст. 168 ТК РФ. Расходы на командировки в виде суточных учитываются на основании утвержденного в установленном порядке авансового отчета. При этом представления каких-либо документов, подтверждающих фактически понесенные работником затраты, для признания расходов в виде суточных, не требуется.

Таким образом, по нашему мнению, пересчет суммы суточных, выплаченных в рублях в соответствии с утвержденным порядком, не производится, в отличии от ситуаций, когда суточные выплачиваются в иностранной валюте и пересчет осуществляется в соответствии с положениями п. 10 ст. 272 НК РФ. Смотрите также письмо Минфина России от 03.09.2015 N 03-03-07/50836.

В рассматриваемом случае вся сумма выплаченных в рублях суточных по установленным в организации нормативам принимается в расходы на дату утверждения авансового отчета при условии, что в коллективном договоре или ином локальном акте организации (например Положении о командировках), предусмотрено, что суточные за дни нахождения за границей выплачиваются в рублях по установленным нормативам (65$ в день), по курсу ЦБ на дату выплаты.

Отметим, что пересчет осуществляется по остальным командировочным расходам (например расходам на проживание, билеты на проезд и др.), фактические расходы по которым произведены в иностранной валюте. В таких случаях при выплате командированному работнику аванса в рублях для пересчета в рубли его расходов по командировке в валюте используют курс обмена, указанный в документе, подтверждающем покупку валюты, в частности, в справке о покупке иностранной валюты (смотрите письма Минфина России от 16.04.2021 N 03-03-07/28695, от 19.06.2020 N 03-03-06/1/52967, от 21.01.2016 N 03-03-06/1/2059, от 03.09.2015 N 03-03-07/50836).

Обращаем внимание, что все вышеизложенное является нашим экспертным мнением и может отличаться от мнения других специалистов.

Напоминаем, что организация вправе обратиться за письменными разъяснениями в налоговый орган по месту учета или непосредственно в Минфин России (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21, подп. 4 п. 1 ст. 32, ст. 34.2 НК РФ). При возникновении спора наличие персональных письменных разъяснений исключает вину лица в совершении налогового правонарушения на основании подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ. Обратиться в налоговый орган за разъяснениями возможно на сайте ФНС России: https://www.nalog.ru/rn77/service/obr_fts/other/ul/. Также возможно обращение в контакт-центр ФНС России по телефону: 8-800-222-2222. 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Энциклопедия решений. Зарубежная командировка (июль 2023 г.);
• Вопрос: Курс пересчета командировочных расходов в случае двух заграничных командировок подряд (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2023 г.);
• Вопрос: По мнению Минфина России (письма от 31.03.11 N 03-03-06/1/193 и от 15.06.11 N 03-03-06/1/347), для целей налогообложения прибыли сумму расходов на зарубежную командировку, осуществленных в иностранной валюте, следует пересчитывать в рубли по фактическому обменному курсу иностранной валюты. Можно ли применять такой же порядок пересчета в бухгалтерском учете, или следует руководствоваться нормами ПБУ 3/2006 и осуществлять пересчет иностранной валюты в рубли по курсу Банка России на дату утверждения авансового отчета командированного работника? ("Российский налоговый курьер", N 1-2, январь 2012 г.)
• Вопрос: По какому курсу валют отражаются в учете суточные, а также командировочные расходы, произведенные в иностранной валюте, если денежные средства выданы сотруднику в рублях? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2022 г.)
• Вопрос: Порядок выдачи аванса при направлении в зарубежную командировку. Обязанность производить перерасчет из рублей в валюту (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2022 г.);
• Энциклопедия решений. НДФЛ с суточных при командировке. 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Полякова Елизавета 

Ответ прошел контроль качества 

7 августа 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.