Организация 1 (на ОСН) оказывает услуги по размещению рекламы и согласно договорам с рекламодателями выплачивает им премию при условии выполнения определенного объема заказов. При этом организация 1 привлекает для оказания рекламных услуг организацию 2, договором с которой предусмотрена компенсация организации 1 расходов на выплату премий рекламодателям. Являются ли суммы компенсаций, полученные организацией 1, объектом налогообложения НДС? В составе каких доходов (выручка или прочие) необходимо учитывать данные суммы?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Мы не видим оснований для налогообложения НДС сумм компенсаций, полученных в рассматриваемой ситуации Организацией 1 от Организации 2. Самостоятельного объекта налогообложения НДС при получении данных сумм у Организации 1 не возникает. Поскольку получение компенсаций не связано с реализацией Организации 2 товаров (работ, услуг), данные суммы должны учитываться Организацией 1 в составе внереализационных (прочих) доходов. 

Обоснование позиции:

Обязанность по уплате НДС изначально связана с возникновением у налогоплательщика объекта налогообложения по данному налогу (п. 1 ст. 38 НК РФ).

Операции, признаваемые объектом налогообложения НДС, перечислены в п. 1 ст. 146 НК РФ. Компенсация расходов к ним не относится. В частности, при компенсации расходов не происходит реализации товаров (работ, услуг) (пп. 3-5 ст. 38, п. 1 ст. 39, подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Соответственно, считаем, что у Организации 1 в рассматриваемой ситуации не возникает самостоятельного объекта налогообложения НДС в связи с получением от Организации 2 компенсации расходов на выплату премий рекламодателям.

Наряду с этим следует учитывать, что полученные налогоплательщиком денежные средства могут учитываться при формировании налоговой базы по НДС как суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) (п. 2 ст. 153, подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). В качестве таковых могут признаваться и суммы компенсации расходов, получаемые продавцами облагаемых НДС товаров (работ, услуг) сверх цены договора (смотрите, например, письма Минфина России от 12.07.2017 N 03-07-08/44239, от 22.04.2015 N 03-07-11/22989, письмо ФНС России от 09.11.2016 N СД-4-3/21171@).

Однако в рассматриваемой ситуации в рамках заключенного с Организацией 2 договора Организация 1 выступает не продавцом, а покупателем рекламных услуг, что, на наш взгляд, не позволяет квалифицировать полученные Организацией 1 суммы компенсации в качестве связанных с оплатой реализованных ею товаров (работ, услуг). Так, например, в письме Минфина России от 22.01.2020 N 03-07-11/3355 разъясняется, что денежные средства, не связанные с оплатой товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению НДС, в налоговую базу по этому налогу не включаются. В связи с этим премии (поощрительные выплаты), выплачиваемые продавцом товаров покупателю за выполнение определенных условий договора, в том числе за достижение определенного объема закупок и продаж товаров, в налоговую базу по НДС у покупателя не включаются, если фактически указанные премии не являются платой за предусмотренную договором услугу. Аналогичным образом в письме Минфина России от 24.05.2018 N 03-07-11/35114 указано, что получаемые покупателем денежные средства, перечисляемые поставщиком в целях компенсации расходов покупателя по оплате банковской гарантии, в налоговую базу по НДС не включаются (доп. смотрите, например, письма Минфина России от 16.08.2017 N 03-07-11/52516, от 08.06.2015 N 03-07-11/33051, от 12.04.2013 N 03-07-11/12363, от 26.10.2011 N 03-07-11/289, письмо ФНС России от 09.08.2011 N АС-4-3/12914@).

Таким образом, мы не видим оснований для налогообложения НДС сумм компенсаций, полученных в рассматриваемой ситуации Организацией 1 от Организации 2.

Как уже отмечалось, получение компенсации расходов на выплату рекламодателям премий не является оплатой товаров (работ, услуг), реализованных Организацией 1 Организации 2, в связи с чем основания для квалификации указанных сумм в качестве выручки от реализации в налоговом учете Организации 1, на наш взгляд, отсутствуют (п. 1 ст. 39, п. 1 ст. 248, ст. 249 НК РФ). По нашему мнению, такие компенсации должны учитываться Организацией 1 в составе внереализационных доходов, перечень которых является открытым (ст. 250 НК РФ, доп. смотрите письма Минфина России от 05.12.2022 N 03-03-06/3/118742, от 06.09.2017 N 03-03-06/3/57236). В связи с тем, что получение компенсаций в данном случае не связано с возникновением у Организации 1 обязанности передать имущество (имущественные права) Организации 2 (выполнить для нее работы, оказать ей услуги), полагаем, что они могут рассматриваться для целей налогообложения прибыли в качестве внереализационных доходов в виде безвозмездно полученного имущества (п. 2 ст. 38, п. 2 ст. 248, п. 8 ст. 250 НК РФ).

Аналогичным образом считаем, что в бухгалтерском учете полученные от Организации 2 компенсации должны учитываться Организацией 1 в составе прочих доходов, поскольку они не связаны с продажей продукции и товаров, выполнением работ, оказанием услуг в адрес Организации 2 (пп. 4, 5, 8 ПБУ 9/99 Доходы организации).

Официальных разъяснений и материалов судебной практики по аналогичным ситуациям нами не обнаружено. Выраженная позиция является нашим экспертным мнением. 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий 

Ответ прошел контроль качества 

23 июня 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.