Организация списывает товары, которые ранее изначально оприходованы как товар на 41 счете, на собственные нужды (ремонт). Для этого со счета 41 товар перемещает на 10 счет. Не будет ли вопросов по подобным переводам со счета 41 на счет 10, а затем списанию на собственные нужды у аудиторов и ФНС? По списанию на расходы в части расчета себестоимости товаров, которые перемещены на материалы, и по тому факту, что при закрытии периодов себестоимость усредняется. Насколько это верно в связи с введением ФСБУ 5, то есть списание происходит на собственные нужды, а при закрытии отчетных периодов происходит корректировка себестоимости? В данном случае идет речь о текущем ремонте основных средств.

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Списание материалов на ремонт основных средств может быть оформлено актом на списание материалов при условии его соответствия требованиям ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

В бухгалтерском учете в рассматриваемой ситуации стоимость используемых в ремонте материалов (как и другие затраты на ремонт) включаются в расходы на продажу товаров:

Дебет 44 Кредит 41

• товары переданы в ремонт.

При отпуске товаров в ремонт следует рассчитывать их себестоимость в таком же порядке, который организация применяет для товаров этой группы. 

Обоснование вывода:

Согласно подп. "ж" п. 5 Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения" (далее - ФСБУ 26/2020) ремонт является одним из способов восстановления и улучшения имущества.

ФСБУ 26/2020 не конкретизирует, затраты на какой именно вид ремонта (текущий или капитальный) следует включать в капитальные вложения.

Вместе с тем ФСБУ 26/2020 устанавливает, что затраты на поддержание работоспособности или исправности основных средств, их текущий ремонт не включаются в капитальные вложения (подп. "б" п. 16 ФСБУ 26/2020)*(1).

При осуществлении текущего ремонта как подрядным способом, так и собственными силами, расходы на данные мероприятия, как правило, учитываются в текущих расходах, на основании нормы абзаца третьего п. 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации". Такие расходы отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся п. 18 ПБУ 10/99*(2).

Например, указанные расходы применительно к рассматриваемой ситуации могут включаться в расходы на продажу товаров.

Если для осуществления текущего ремонта приобретаются материальные ценности, которые планировалось использовать в течение периода не более 12 месяцев, то данные ценности необходимо было учитывать в составе запасов (п. 3 ФСБУ 5/2019 "Запасы").

Для целей бухгалтерского учета товары являются видом запасов (подп. "г" п. 3 ФСБУ 5/2019).

В соответствии с ФСБУ 5/2019 к товарам относятся:

• товары, приобретенные у других лиц и предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности организации (подп. "г" п. 3 ФСБУ 5/2019);
• товары, переданные другим лицам в связи с продажей до момента признания выручки от их продажи (подп. "д" п. 3 ФСБУ 5/2019).

В общем случае запасы списываются (п. 41 ФСБУ 5/2019):

а) одновременно с признанием выручки от их продажи (то есть по мере реализации);

б) при выбытии в случаях, отличных от продажи;

в) при возникновении обстоятельств, в связи с которыми организация (ИП) не ожидает поступление экономических выгод в будущем от потребления (продажи, использования) запасов.

Согласно п. 36 ФСБУ 5/2019 при отпуске запасов в производство, отгрузке готовой продукции, товаров покупателю, списании запасов, себестоимость запасов рассчитывается одним из следующих способов:

а) по себестоимости каждой единицы;

б) по средней себестоимости;

в) по себестоимости первых по времени поступления единиц (способ ФИФО).

Величина себестоимости по каждой группе (виду) запасов (товаров) определяется, в частности, при их использовании (в данном случае при списании в ремонт).

В рассматриваемой ситуации с учетом п. 36 ФСБУ 5/2019 при списании запасов (товаров) в ремонт следует рассчитывать их себестоимость по стоимости выбытия, а именно по тому способу, который организация применяет для запасов (товаров) этой группы (в данном случае, как мы поняли, по средней себестоимости).

Итак, товары, изначально приобретенные для перепродажи, могут быть использованы для собственных нужд организации в производственных или непроизводственных целях.

Как известно, для учета товаров, предназначенных для перепродажи, предусмотрен счет 41 "Товары". Счет 10 "Материалы" предназначен для учета сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и т.п. ценностей организации (Инструкция по применению Плана счетов, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, далее - Инструкция).

Правилами бухгалтерского учета порядок отражения операций, связанных с переводом товаров в состав материалов, не урегулирован. На наш взгляд, возможны два варианта. Организация может выбрать один из них, закрепив его в учетной политике.

В случае выбора первого варианта, если организация купила товары для перепродажи, но впоследствии решила использовать их для собственных нужд, то организации следует перевести такого рода материальные ценности из состава товаров в состав материалов. То есть себестоимость товаров списывается со счета 41 и зачисляется на счет 10.

Использование такой записи несколько некорректно, поскольку не отражает реального движения товара и увеличивает документооборот. Дело в том, что в бухгалтерском учете должны отражаться только факты хозяйственной деятельности. На практике предлагаемая запись отражает перевод товаров в материалы только "на бумаге", формально. По факту же никакой хозяйственной операции чаще всего не происходит, товары сразу передаются в производство, минуя склад, и т.д.

Реальная хозяйственная операция имеет место, если перевод товаров в материалы сопровождается сменой материально ответственного лица, перемещением ТМЦ со склада (или из торгового зала) на склад и т.п. В таких ситуациях проводка по кредиту 41 и дебету 10 оправдана. Например, списание стоимости товара со счета 41 на счет 10 с последующим отнесением на счет 20 "Основное производство" возможно при использовании товара при производстве готовой продукции (смотрите Вопрос: Организация занимается оптовой торговлей компьютерами. В основном компания реализует комплектующие. Иногда компания занимается сборкой компьютеров из комплектующих. Все комплектующие приходуются на счет 41 "Товары". Возможна ли при сборке корреспонденция счетов: Дебет 41 Кредит 60 - оприходование товара (комплектующих) от поставщика; Дебет 19 Кредит 60 - выделен НДС; Дебет 20 Кредит 41 - списана стоимость комплектующих при сборке компьютера; Дебет 41 Кредит 20 - оприходование готового компьютера; Дебет 62 Кредит 90 - реализация готового компьютера Дебет 90 Кредит 41 - списана себестоимость готового компьютера Дебет 90 Кредит 68 - начислен НДС? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2007 г.)).

Кроме того, такая бухгалтерская запись была ранее оправдана в ситуации, когда предполагался перевод товара в состав малоценного основного средства. Этот подход не актуален в настоящее время, поскольку в связи с применением ФСБУ 6/2020 "Основные средства" малоценное имущество не может отражаться в составе запасов, в том числе на счете 10. Также в данном случае речь не идет о переводе товара в малоценное ОС*(3).

При выборе второго варианта товары, которые будут использованы для собственных нужд организации, не переводятся в состав материалов. При передаче товаров для использования для собственных нужд их стоимость сразу списывается в дебет счета учета соответствующих затрат: Инструкция не запрещает при использовании товаров на производственные цели (цели ремонта в торговой организации) отражать их списание бухгалтерской проводкой:

Дебет 20 (44) Кредит 41.

В дальнейшем при отражении операций будем исходить из второго варианта.

Применительно к рассматриваемой ситуации операции в бухгалтерском учете могут быть отражены следующими записями по счетам:

Дебет 41 Кредит 60

• закуплены товары для продажи, которые впоследствии решено использовать для ремонта;

Дебет 19 Кредит 60

• учтен НДС по приобретенным товарам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС"

• НДС по товарам принят к вычету;

Дебет 44 Кредит 41

• товары переданы в ремонт,

Дебет 44 Кредит 70

• начислена заработная плата ремонтному рабочему;

Дебет 44 Кредит 69

• начислены страховые взносы.

Первичными документами, на основании которых в бухгалтерском учете отражаются расходы на ремонт основных средств, являются:

• приказ на осмотр основного средства;
• приказ о создании комиссии, производящей данный осмотр;
• дефектные ведомости, обосновывающие необходимость проведения ремонтных работ;
• данные о первоначальной или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объектов основных средств;
• сметы на проведение ремонтов;
• нормативы и данные о сроках ремонтных работ;
• акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (может быть разработан на основе акта N ОС-3);
• первичные документы по передаче товаров на ремонт, начислению оплаты труда.

Передача товара в ремонт, как и любая хозяйственная операция, должна быть оформлена первичным документом.

ФСБУ 5/2019 не устанавливает подробных правил документального оформления передачи материалов (товаров) со склада в ремонт. В связи с этим полагаем, что такой порядок должен быть разработан самостоятельно с учетом ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ).

Списание товаров на ремонт основных средств может быть оформлено актом на списание товаров при условии его соответствия требованиям ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При этом какие-либо особенности оформления данного документа в зависимости от вида производимого ремонта или ремонтируемых основных средств законодательством не установлены. 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег 

Ответ прошел контроль качества 

8 февраля 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.  

--------------------------------------------------------------------------

*(1) Текущий ремонт здания, в отличие от капитального, включает в себя комплекс строительных и организационно-технических мероприятий с целью устранения неисправностей (восстановления работоспособности) отдельных элементов, оборудования и инженерных систем здания для поддержания эксплуатационных показателей (раздел II Постановления Госстроя России от 27.09.2003 N 170, приложение 1 Ведомственных строительных норм ВСН 58-88(р)).

Определение понятия текущего ремонта применительно к зданиям и сооружениям содержится, например, в п. 3.12 Свода правил СП 255.1325800.2016 "Здания и сооружения. Правила эксплуатации. Основные положения" (утверждены приказом Минстроя России от 24.08.2016 N 590/пр), согласно которому под текущим ремонтом понимается комплекс мероприятий, осуществляемый в плановом порядке в период расчетного срока службы здания (сооружения) в целях восстановления исправности или работоспособности, частичного восстановления его ресурса, установленной нормативными документами и технической документацией, обеспечивающих их нормальную эксплуатацию.

При этом следует отметить, что существенные по величине затраты на капитальный ремонт объектов основных средств следует включать в состав капитальных вложений. Это следует из анализа норм новых стандартов об учете основных средств и капитальных вложений.

В случае, если затраты на капитальный ремонт являются несущественными для организации, она может принять решение не включать данные суммы в капитальные вложения, а учитывать их как текущие затраты (смотрите Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет ремонта и содержания основных средств в соответствии с ФСБУ 6/2020 и ФСБУ 26/2020).

В данном случае критерий существенности организации следует самостоятельно установить и закрепить в учетной политике. В частности, уровень существенности может быть установлен:

• в процентной доле затрат на капитальный ремонт к первоначальной стоимости ремонтируемого объекта основных средств;
• в процентной доле затрат на капитальный ремонт к первоначальной либо балансовой стоимости соответствующей группы основных средств;
• в виде стоимостного критерия, определяемого для однородной группы основных средств.

Данные рекомендации о порядке определения уровня существенности приводят специалисты Фонда "НРБУ "БМЦ" в Рекомендации Фонда "НРБУ "БМЦ" Р-51/2014-ОК Маш "Затраты на капитальный ремонт основных средств", принятой 19.08.2014.

*(2) Затраты по текущему ремонту объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат:

Дебет 44 Кредит 60 (70, 76...)

• учтены расходы на текущий ремонт основного средства.

*(3) Отметим, что несмотря на то, что перевод актива из одной категории в другую в общем случае правилами бухгалтерского учета на сегодняшний день прямо не предусмотрен, тем не менее отсутствует и запрет на такую операцию. Заметим, что Инструкцией предусмотрена проводка: Дебет 10 Кредит 41 (но не наоборот). Поэтому, по нашему мнению, перевод МПЗ, учтенных как товары, в материалы возможен (специалисты высказывают мнение, согласно которому возможен и перевод материалов в товары).