Организация переходит на новые стандарты в упрощенном порядке (без ретроспективного пересчета), не вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета (включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность). При корректировке балансовой стоимости основных средств на начало 2022 года разницы относились на счет 84. Каким образом в бухгалтерском балансе за 2022 год отражаются корректировки (входящие данные), связанные с переходом на ФСБУ 6/2020 и ФСБУ 26/2020? Нужно ли менять показатели по состоянию на 31.12.2021 в бухгалтерском балансе за 2022 год (отражать показатели с учетом внесенных корректировок по состоянию на 01.01.2022)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В бухгалтерском балансе за 2022 год корректировки статей баланса в связи с переходом на ФСБУ следует отражать в составе данных на 31.12.2021.

Обоснование позиции:

ФСБУ 6/2020

Поскольку ретроспективный метод перехода на ФСБУ 6/2020 "Основные средства" является весьма трудоемким (п. 48 ФСБУ 6/2020), предусмотрен упрощенный способ. Так в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, начиная с которой применяется ФСБУ 6/2020, допускается не пересчитывать сравнительные показатели за периоды, предшествующие отчетному, произведя единовременную корректировку балансовой стоимости основных средств на начало отчетного периода (конец периода, предшествующего отчетному) в соответствии с п. 49 ФСБУ 6/2020 (информационное сообщение Минфина России от 03.11.2020 N ИС-учет-29).
Упрощенный способ, предусмотренный п. 49 ФСБУ 6/2020, заключается в единовременной корректировке балансовой стоимости основных средств на начало отчетного периода с отнесением разницы на нераспределенную прибыль (п. 50 ФСБУ 6/2020).
Полагаем, что корректировка балансовой стоимости должна быть впервые отражена в бухгалтерской отчетности за 2022 год (в силу п. 2 приказа Минфина России от 17.09.2020 N 204н). То есть возникшие при применении п. 49 ФСБУ 6/2020 разницы, урегулированные нераспределенной прибылью, отражаются в бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2022 год - как данные на начало периода. На бухгалтерскую (финансовую) отчетность за 2021 год операции, связанные с первым применением ФСБУ 6/2020, не влияют, необходимые корректировки проводятся в межотчетный период.
Запись о корректировке, связанной с переходом на ФСБУ 6/2020 (отнесение разницы на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"), допускается вносить датой 31.12.2021, но только после формирования для представления заинтересованным пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2021 год. В таком случае при составлении финансовой (бухгалтерской) отчетности за 2022 год в бухгалтерском балансе на начало периода (конец периода, предшествующего отчетному, т.е. на 31.12.2021) будет отражена откорректированная балансовая стоимость основных средств и измененная сумма нераспределенной прибыли (убытка).

ФСБУ 26/2020

Стандарт ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения" допускает применять перспективный метод (п. 26 ФСБУ 26/2020), в основе которого лежит предположение, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после изменения способа, то есть начиная с 1 января 2022 года. При этом никаких дополнительных условий для выбора этого способа не установлено.
Таким образом, при выборе перспективного способа применения новых правил формирования информации о капитальных вложениях уточнять (пересматривать) сформированные ранее на счете 08 затраты на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств не требуется.
При этом полагаем, что организации следует проанализировать состав таких затрат на предмет соответствия новому понятию "капитальные вложения" (пп. 5, 6 ФСБУ 26/2020). Прежде всего, для целей бухгалтерского учета понятие капитальных вложений связано с основными средствами. В силу п. 3 ФСБУ 26/2020 этот стандарт не применяется при выполнении организацией работ, оказании услуг по созданию, улучшению, восстановлению средств производства для других лиц, а также при приобретении, создании активов, предназначенных для продажи (смотрите также информационное сообщение Минфина России от 03.11.2020 N ИС-учет-28 "Новый порядок учета капитальных вложений"). Поэтому те затраты, которые фактически не связаны с приобретением (созданием) основных средств, придется перенести на другие статьи учета, к примеру в состав незавершенного производства, либо единовременно списать. Подробнее смотрите в материале: Вопрос: Бухучет затрат на изготовление межевого плана при участии Фонда в строительстве комплекса объектов, финансируемых из бюджета (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2021 г.).
Полагаем, подобная переквалификация или списание могут быть произведены по состоянию на 31.12.2021, но в межотчетный период и отразятся уже в отчетности за 2022 год. На бухгалтерскую (финансовую) отчетность 2021 года эти корректировки влиять не должны.
Согласно п. 52 ФСБУ 6/2020 и п. 27 ФСБУ 26/2020 организация раскрывает выбранный ею способ отражения последствий изменения учетной политики в связи с началом применения данных Стандартов в своей первой бухгалтерской (финансовой) отчетности, составленной с применением этих Стандартов.
Согласно п. 14 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" последствия изменения учетной политики, вызванного изменением законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, установленном соответствующим законодательством РФ и (или) нормативным правовым актом по бухгалтерскому учету.
В случае изменения учетной политики организация должна раскрывать в бухгалтерской (финансовой) отчетности следующую информацию (пп. 21 и 24 ПБУ 1/2008):
- причину изменения учетной политики;
- содержание изменения учетной политики;
- порядок отражения последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности;
- суммы корректировок, связанных с изменением учетной политики, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов, а если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, - также по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию;
- сумму соответствующей корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, - до той степени, до которой это практически возможно.
Если изменение учетной политики обусловлено применением нормативного правового акта впервые или изменением нормативного правового акта, раскрытию подлежит факт отражения последствий изменения учетной политики в соответствии с порядком, предусмотренным этим актом (седьмой абзац п. 21 ПБУ 1/2008).
Следовательно, в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2022 год организации требуется раскрыть информацию об изменении учетной политики в связи с началом применения ФСБУ, в т.ч. указав суммы корректировок, повлиявших на изменение строк отчетности на 31.12.2021.
На текущий момент каких-либо дополнительных рекомендаций регуляторов в области бухучета по данному вопросу нами не обнаружено. Поэтому к сказанному следует относиться как к экспертному мнению и ориентироваться на собственное профессиональное суждение (Рекомендация Р-96/2018-КпР "Профессиональное суждение" (принята фондом "НРБУ "БМЦ" от 17.12.2018), п. 6 ПБУ 1/2008). Также при необходимости рекомендуем обратиться в Минфин России за разъяснениями.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет основных средств и капитальных вложений в соответствии с ФСБУ 6/2020 и ФСБУ 26/2020;
- Вопрос: Отражение в бухгалтерской отчетности за 2021 год операций по переходу на ФСБУ 6/2020 (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2022 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ААС Федорова Лилия

Ответ прошел контроль качества

8 июля 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.