Организация в своей деятельности для оказания услуг по водоснабжению населения использует водопроводные сети. Водопроводные сети принадлежат сельскому поселению и учитываются в казне. Каким образом отражаются в бухгалтерском и налоговом учете (УСН, доходы минус расходы) расходы организации на содержание (ремонт) водопроводных сетей (работы осуществляются хозяйственным способом) при отсутствии прав на это имущество (собственность, договоры аренды, безвозмездное пользование)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Признание расходов в целях налогообложения может привести к претензиям со стороны налоговых органов.
В бухгалтерском учете произведенные расходы возможно учесть в составе прочих расходов.

Обоснование позиции:

Налогообложение

Согласно подп. 3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения вправе учесть расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных).
В целях главы 26.2 НК РФ в состав основных средств включаются основные средства, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ. В свою очередь, амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой) и используется им для извлечения дохода. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей (п. 1 ст. 256 НК РФ).
Однако в данном случае водопроводные сети основными средствами, в том числе и арендованными, в понимании главы 26.2 НК РФ не являются. Учитывая изложенное, мы не видим оснований для учета произведенных расходов по подп. 3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
В то же время п. 1 ст. 346.16 НК РФ также предусматривает учет в целях налогообложения:
- материальных расходов (подп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);
- расходов на оплату труда (подп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);
- расходов на все виды обязательного страхования работников, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством РФ (подп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Таким образом, представляется, что в общем случае расходы, осуществленные в связи с ремонтом хозяйственным способом сетей водоснабжения, могут быть учтены в целях налогообложения по отдельным основаниям в силу подп. 5, 6, 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при условии их соответствия критериям п. 1 ст. 252 НК РФ.
Так как водопроводные сети непосредственно используются организацией в предпринимательской деятельности, можно сделать вывод, что условие об экономической обоснованности расходов, закрепленное в п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 НК РФ, в данном случае соблюдается. Однако также следует учитывать и требования ст. 210 ГК РФ, которая определяет, что собственник несет бремя содержания принадлежащего ему имущества, если иное не предусмотрено законом или договором.
В настоящее время какие-либо договорные отношения между организацией и сельским поселением собственником сетей отсутствуют. В этой связи считаем, что расходы на содержание водопроводных сетей должен нести их собственник.
Тогда фактически осуществленные за собственника расходы могут быть расценены проверяющими в качестве безвозмездно выполненных работ, поскольку возмещения их стоимости организация не получает. В этом случае произведенные затраты не являются экономически обоснованными и не учитываются в целях налогообложения.
Подобная позиция в отношении расходов арендатора, понесенных без их согласования с арендодателем, нашла отражение как в письмах контролирующих органов (письмо УФНС по г. Москве от 16.02.2005 N 20-12/9793), так и в судебных решениях (постановления ФАС Поволжского округа от 16.08.2013 N А55-28526/2012, от 11.05.11 N А65-12958/2010).
К сожалению, нам не удалось обнаружить разъяснений официальных органов, а также арбитражной практики применительно к анализируемой ситуации. Вместе с тем наличие приведенной выше позиции налоговиков и судей косвенно свидетельствует о существенных налоговых рисках в случае признания расходов в целях исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете ремонт является одним из способов восстановления имущества (п. 26 ПБУ 6/01 "Учет основных средств").
В общем случае затраты на текущий ремонт отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств, в том числе арендованных) на основании п. 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99).
Согласно п. 67 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н) затраты на ремонт объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат.
При условии проведения ремонтов хозяйственным способом оформляются записи по дебету счетов учета затрат и кредиту счетов учета материалов, заработной платы работников, расчетов по страховым взносам и пр.
В то же время указанные в вопросе работы производятся в отсутствии договорных отношений между организацией и собственником имущества. При этом как мы поняли, собственник не планирует возмещать организации понесенные расходы.
Сказанное, на наш взгляд, означает, что данные расходы возможно классифицировать в качестве прочих расходов в силу п. 12 ПБУ 10/99 и отражать по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

20 сентября 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.