Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность Российская организация (цессионарий) заключила с нерезидентом Эстонской Республики договор уступки, в основе которого - договор займа с нерезидентом из Республики Беларусь. Нерезидент из Республики Беларусь при перечислении процентов по договору займа как налоговый агент удерживает налог на прибыль. Как цессионарию отразить в бухгалтерском учете удержание налога на прибыль? В какой налоговой отчетности необходимо отразить данные операции?

Российская организация (цессионарий) заключила с нерезидентом Эстонской Республики договор уступки, в основе которого - договор займа с нерезидентом из Республики Беларусь. Нерезидент из Республики Беларусь при перечислении процентов по договору займа как налоговый агент удерживает налог на прибыль.
Как цессионарию отразить в бухгалтерском учете удержание налога на прибыль? В какой налоговой отчетности необходимо отразить данные операции?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Сумму удержанного налоговым агентом налога целесообразно отразить на отдельном субсчете к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Российская организация вправе зачесть удержанный и уплаченный в Республике Беларусь налог в счет уплаты налога на прибыль в России.
Бухгалтерские записи и отражение в налоговой отчетности приведены в Обосновании.

Обоснование вывода:
У организации, купившей право требования долга, налогооблагаемый доход возникает на дату погашения обязательства должником либо при последующей уступке данного требования. При этом указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доходы (выручка) цессионария будут соответствовать сумме, которую он получит от должника (п. 5 ст. 271, п. 3 ст. 279 НК РФ). Одновременно полученные доходы могут быть уменьшены на сумму расходов по приобретению указанного права (ст. 252, п. 1 ст. 272, подп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ, п. 3 ст. 279 НК РФ, письма Минфина России от 09.10.2020 N 03-03-06/1/88517, от 23.06.2020 N 03-03-06/2/53977, от 06.08.2010 N 03-03-06/1/530).
Доходы от частичного погашения приобретенного права требования учитываются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, в фактически полученной сумме. Сумма расходов определяется пропорционально фактически полученной сумме доходов (письмо Минфина России от 09.10.2020 N 03-03-06/1/88517).

Отражение агентского налога на прибыль в налоговой отчетности

В рассматриваемой ситуации российская организация получает доходы от источника в иностранном государстве и уплачивает в том государстве (посредством налогового агента) налог на прибыль. Российская организация вправе зачесть уплаченный налог в счет уплаты налога на прибыль в России.
Доходы, полученные российской организацией от источников за пределами РФ, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в полном объеме (п. 1 ст. 311 НК РФ). Если по законодательству иностранного государства, от источников в котором российская организация получает доход, данный доход подлежит налогообложению, то во избежание двойного налогообложения одного и того же дохода в ст. 311 НК РФ предусмотрен механизм уменьшения российского налога на прибыль на сумму аналога этого налога, удержанного в иностранном государстве.
Возможность зачета суммы налога, аналогичного налогу на прибыль организаций, уплаченной российской организацией (удержанной с доходов российской организации) в иностранном государстве, возникает при одновременном соблюдении следующих условий (письма Минфина России от 24.12.2019 N 03-08-05/101192, от 06.04.2018 N 03-08-05/23053, от 31.05.2017 N 03-12-11/3/33520, от 28.04.2017 N 03-03-06/1/26257, от 05.05.2015 N 03-08-05/25712, от 02.10.2014 N 03-08-05/49453, от 12.03.2013 N 03-08-05/7342):
- обязательное включение доходов от источников в иностранных государствах (с учетом расходов) в налоговую базу по налогу на прибыль организаций в РФ (для этого вместе с декларацией по налогу на прибыль организаций представляется декларация о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами РФ, по форме, утвержденной приказом МНС России от 23.12.2003 N БГ-3-23/709@, и документы, предусмотренные в п. 3 ст. 311 НК РФ (письмо Минфина России от 06.06.2016 N 03-03-06/1/32671);
- фактическая уплата (удержание) данного налога с этих доходов в иностранном государстве;
- наличие у организации действующего документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами РФ (в данном случае - подтверждения налогового агента, п. 3 ст. 311 НК РФ);
- уплата налога на прибыль в РФ.
В отношениях цессионария и должника из РБ следует учитывать положения Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество (Москва, 21 апреля 1995 г.) (далее - Соглашение).
В соответствии с п. 2 ст. 10 Соглашения получаемые российской организацией проценты могут облагаться налогом в Республике Беларусь, при этом взимаемый налог не должен превышать 10% от валовой суммы процентов.
Удержанная на территории Республики Беларусь сумма налога засчитывается организацией при уплате налога на прибыль в РФ в размере, не превышающем сумму налога на прибыль, подлежащего уплате (ст. 20 Соглашения, п. 3 ст. 311 НК РФ).
Декларацию о доходах, полученных от источников за пределами России, организация подает в своих интересах (в целях зачета налога на прибыль). Поэтому сроки ее подачи в налоговую инспекцию законодательно не ограничены. Декларация может быть представлена в налоговые органы в любом отчетном (налоговом) периоде независимо от времени уплаты (удержания) налога в иностранном государстве одновременно с подачей декларации по налогу на прибыль организаций в Российской Федерации (п. 3 Приложения N 2 к приказу МНС России от 23.12.2003 N БГ-3-23/709@).
Зачет возможен как в текущем, так и в трех налоговых периодах, следующих после налогового периода, в котором доходы были получены и учтены в целях налогообложения прибыли в РФ, с учетом соблюдения требований о трехлетнем сроке налоговой давности, предусмотренном абзацем 2 п. 4 ст. 89 НК РФ (письмо Минфина России от 25.09.2015 N 03-08-05/54902).
Если организация несколько раз в году получает доходы от одного и того же источника за рубежом, раздел I за каждый последующий период следует заполнять с учетом доходов, полученных в предыдущих периодах, т.е. нарастающим итогом. В нормативных документах такой порядок не закреплен. Но в этой декларации формируется показатель, который отражается в строке 240 листа 02 декларации по налогу на прибыль по форме, установленной приказом ФНС России от 23.09.2019 N ММВ-7-3/475@. Поэтому декларация о доходах, полученных от источника за рубежом, заполняется нарастающим итогом, как и декларация по налогу на прибыль.
Доходы, получаемые от должника по цессии в РБ, не связаны с деятельностью обособленного подразделения организации, поэтому в налоговую инспекцию нужно представить титульный лист, раздел I и раздел IV декларации.
По строке 240 листа 02 декларации по налогу на прибыль по форме, установленной приказом ФНС России от 23.09.2019 N ММВ-7-3/475@, следует указать сумму налога, которую можно зачесть.

Бухгалтерский учет

Исходя из Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденного приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция), сумму удержанного налоговым агентом из РБ налога целесообразно отразить на отдельном субсчете к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Впоследствии учтенная на счете 76 сумма налога может быть списана в дебет счета 68, субсчет "Налог на прибыль" (при выполнении установленных в ст. 311 НК РФ условий и с учетом ограничений по размеру).
Таким образом, в данном случае в бухгалтерском учете организации могут быть оформлены следующие проводки:
Дебет 51 (52) Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Должник)
- сумма, поступившая на расчетный счет;
Дебет 76, субсчет "Расчеты по налогу, уплаченному в РБ", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Должник)
- отражена сумма удержанного налога в РБ;
Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Должник) Кредит 91.1 "Прочие доходы"
- признан доход цессионария (в полной сумме с учетом налога);
Дебет 91.2 "Прочие расходы" Кредит 58 "Финансовые вложения"
- списаны расходы (или пропорциональная часть расходов) по цессии.
Дебет 68, субсчет "Налог на прибыль организаций", Кредит 76, субсчет "Расчеты по налогу, уплаченному в РБ"
- произведен зачет суммы налога, уплаченного в РБ, в счет уплаты налога на прибыль.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: Между российским Обществом и Компанией "К" - резидентом Китайской Народной Республики заключен договор об оказании услуг хостинга (далее - Договор). Общество по Договору является исполнителем, а китайская Компания "К" - заказчиком. На какую дату российскому Обществу необходимо оформить бухгалтерскую проводку Дебет 68 Кредит 76 о зачете налога на прибыль, уплаченного в Китае, если вся нужная для зачета информация (в том числе Декларация о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами РФ, утвержденная приказом МНС России от 23.12.2003 N БГ-3-23/709@) подается в ИФНС вместе с годовой декларацией по налогу на прибыль? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2020 г.)
- Вопрос: Бухгалтерский учет получения роялти за вычетом налога, удержанного в иностранном государстве (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2020 г.);
- Энциклопедия решений. Налог на прибыль с доходов представительства российской организации за рубежом;
- Вопрос: Российская организация, применяющая общую систему налогообложения, предоставила денежный процентный заем (под 10% годовых) организации, зарегистрированной в соответствии с законодательством Республики Беларусь. Срок займа составляет один год. Выдача и возврат займа производятся в российских рублях. В договоре займа указано, что проценты уплачиваются заемщиком единовременно в срок, установленный для возврата основной суммы займа. Белорусская организация представит документ, подтверждающий удержание налога в Республике Беларусь. Как проценты по займу отражаются в бухгалтерском и налоговом учете российской организации? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2014 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Хрусталева Анастасия

Ответ прошел контроль качества

13 мая 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.