Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность Для строительства основного средства (ОС) была смонтирована временная воздушная линия электропередач. После принятия объекта ОС к учету линия демонтирована. Можно ли принять расходы по демонтажу воздушной линии электропередач при расчете налога на прибыль?

Для строительства основного средства (ОС) была смонтирована временная воздушная линия электропередач. После принятия объекта ОС к учету линия демонтирована.
Можно ли принять расходы по демонтажу воздушной линии электропередач при расчете налога на прибыль?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете расходов на демонтаж временной воздушной линии электропередач зависит от ее квалификации.
Полагаем, расходы на демонтаж титульных временных сооружений необходимо учитывать в первоначальной стоимости построенного ОС как для целей бухгалтерского учета, так и для целей и определения налога на прибыль.
Расходы на демонтаж нетитульных временных сооружений в бухгалтерском учете отражаются в составе прочих расходов.
В случае, если сооружение учитывалось как амортизируемое имущество, то расходы на демонтаж необходимо учитывать в составе внереализационных расходов. В случае, если нетитульное сооружение учитывалось в составе материальных расходов, стоимость затрат по демонтажу можно относить к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Обоснование позиции:
Порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете временных зданий и сооружений (далее - ВЗиС), в том числе расходов на демонтаж ВЗиС, зависит от их квалификации.
Как указано в п. 1.1 Сборника сметных норм затрат на строительство временных зданий и сооружений ГСН 81-05-01-2001, утвержденного постановлением Госстроя РФ от 07.05.2001 N 45 (далее - Сборник), ВЗиС подразделяются на титульные и нетитульные.
Перечни работ и затрат, относящихся к титульным и нетитульным ВЗиС, приведены в Приложениях 2 и 3 Сборника соответственно. Кроме того, рекомендуемый перечень работ и затрат, относящихся к титульным ВЗиС, приведен в приложении N 7 к Методике определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004, утвержденной постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1 (далее - Методика).
Согласно Приложению 2 Сборника к титульным ВЗиС относится в том числе устройство и разборка временных коммуникаций для обеспечения электроэнергией, проходящих по стройплощадке (п. 26).
Вместе с тем в соответствии с п. 7 Приложения 3 Сборника временные разводки от магистральных и разводящих сетей электроэнергии в пределах рабочей зоны (территории в пределах до 25 метров от периметра зданий или осей линейных сооружений) относится к нетитульным ВЗиС.
Из вышесказанного следует, что временная воздушная линия электропередач (далее - ВВЛЭП) может быть отнесена как к титульным, так и к нетитульным ВЗиС.
Обращаем внимание на то, что мы не вправе производить квалификацию рассматриваемого объекта с технической точки зрения. Решение об отнесении ВВЛЭП к определенному виду временного сооружения организация должна принять самостоятельно в зависимости от конкретных технических характеристик объекта и основываться на профессиональном суждении экспертов в области архитектуры и строительства или должностных лиц организации, которые обладают полной и достоверной информацией, необходимой для принятия подобных решений.

Расходы на демонтаж титульных ВЗиС

При отражении в бухгалтерском учете операций, связанных со строительством объектов основных средств (далее - ОС), необходимо руководствоваться, в частности, Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160 (далее - Положение), в части, не противоречащей более поздним нормативным документам, регулирующим порядок ведения бухгалтерского учета*(1).
Как следует из пп. "а" п. 3.1.8 Положения, титульные ВЗиС (возводимые за счет сметной стоимости объектов)*(2), учитываются обособленно по стоимости работ на их возведение, и по мере их ввода в эксплуатацию зачисляются в состав ОС на баланс застройщика. Ликвидация титульных ВЗиС, числящихся на балансе заказчика*(3) и используемых только в период строительства основного объекта, производится в общеустановленном порядке с отнесением результата на счет учета прибылей и убытков.
На основании п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) прочими расходами являются расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием ОС и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции. Таким образом, расходы по демонтажу титульных сооружений ВЗиС учитываются для целей бухгалтерского учета в составе прочих расходов.
Вместе с тем, на наш взгляд, необходимо учитывать следующее.
В соответствии с п.п. 7 и 8 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) ОС принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. При этом затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта ОС, включаются в первоначальную стоимость.
Так как затраты на возведение и демонтаж титульных ВЗиС заложены в сметную документацию и напрямую связаны со строительством ОС, полагаем наиболее правильным расходы на демонтаж титульных ВЗиС учитывать в составе первоначальной стоимости построенного ОС.
Для целей учета налога на прибыль рекомендуем расходы на демонтаж титульных ВЗиС учитывать аналогичным образом, в первоначальной стоимости построенного ОС на основании п. 1 ст. 257 НК РФ.

Расходы на демонтаж нетитульных ВЗиС

Расходы на демонтаж нетитульных ВЗиС в бухгалтерском учете отражаются в составе прочих расходов в соответствии с п. 11 ПБУ 10/99.
Порядок учета стоимости затрат на демонтаж нетитульных ВЗиС в целях налогообложения прибыли зависит от того, учитывалось ли временное сооружение в качестве амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ и п. 1 ст. 257 НК РФ) или в составе материальных расходов (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).
Так, в силу пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации ОС, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, учитываются в составе внереализационных расходов (смотрите также письмо Минфина России от 13.01.2012 N 03-03-06/1/12).
В случае, если нетитульное сооружение учитывалось в составе материальных расходов, стоимость затрат по демонтажу можно относить к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Материально-производственные запасы, полученные организацией после разборки временного сооружения, как титульного, так и нетитульного, подлежат оприходованию по их текущей рыночной стоимости (п. 9 ПБУ 5/01). Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов.
Стоимость вышеуказанных материалов в бухгалтерском учете признается прочим доходом (п. 9 ПБУ 9/99 "Доходы организации").
В налоговом учете доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже, разборке, ликвидации выводимых из эксплуатации ОС, в соответствии с п. 13 ст. 250 НК РФ, признаются внереализационными доходами. Размер дохода в виде стоимости полученных материалов или иного имущества определяется исходя из рыночных цен с учетом положений ст. 105.3 НК РФ (п. 5 и п. 6 ст. 274 НК РФ).

Документальное оформление

Согласно ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной деятельности подлежит оформлению первичным учетным документом, соответственно, демонтаж ВВЛЭП также должен быть оформлен документально.
Для этих целей организация может использовать унифицированные формы первичных документов, например, акт о разборке временных (нетитульных) сооружений, форма которого (ф. N КС-9) утверждена постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100, либо утвердить свои собственные формы первичных учетных документов, отвечающих условиям п. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.
Акт составляется комиссией, специально назначенной приказом (распоряжением) руководителя организации.
В заключение напомним: принятый в организации порядок учета расходов на демонтаж временных сооружений необходимо закрепить в ее учетной политике.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Учет временных зданий и сооружений (С.А. Верещагин, журнал "Бухгалтерский учет", N 7, июль 2018 г.);
- Учет временных объектов на стройке (Е.Е. Голованова, "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 19, 20, октябрь 2009 г.);
- Учет затрат на производство строительно-монтажных работ хозяйственным способом (И.А. Варпаева, "Все для бухгалтера", N 9, сентябрь 2011 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Шашкова Елена

Ответ прошел контроль качества

15 мая 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Данный вывод следует из письма Минфина России от 23.08.2001 N 16-00-12/15, в соответствии с которым в случае коллизии нормативный акт, вступивший в силу позже, имеет приоритет перед актом, вступившим в силу ранее первого.
*(2) Как указано в п. 4.83 Методики, средства на строительство и разборку титульных ВЗиС (специально возводимых или приспособляемых на период строительства производственных, складских, вспомогательных, жилых и общественных зданий и сооружений, необходимых для производства строительно-монтажных работ и обслуживания работников строительства) включаются в главу 8 "Временные здания и сооружения" сметного расчета стоимости строительства.
*(3) Организация, строящая ОС для собственных нужд за счет собственных средств хозяйственным способом, является заказчиком-застройщиком (п. 1.4 Положения).