Повлияет ли на право применения нулевой ставки по налогу на прибыль подача уточненной декларации в 1 квартале по ставке 20%?

Государственное бюджетное учреждение здравоохранения применяет нулевую ставку налога на прибыль. Налоговая декларация по налогу на прибыть за 1 квартал 2024 года уже представлена и принята ФНС России, в которой отражена 0% ставка налога на прибыль. За 1 квартал 2024 года сумма доходов, связанных с осуществлением медицинской деятельности, равна 82% (должна быть 90% и более). Будет ли исполнено требование по 90% доходов по итогам 2024 года, неизвестно.
Если учреждение уплатит налог на прибыль за 1 квартал 2024 года и не будет предоставлять корректирующую налоговую декларацию, то будут ли начислены пени, если по итогам года учреждение потеряет право на нулевую ставку налога на прибыль?
Если учреждение предоставит корректирующую налоговую декларацию, в которой исчислит 20% налога на прибыль, а по итогам года доходы от медицинской деятельности будут исполнены 90%, то сможет учреждение вернуть налог на прибыль?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Учреждению на данный момент следует подать в налоговые органы уточненную декларацию за 1 квартал 2024 года с указанием ставки по налогу на прибыль в размере 20%, предварительно перечислив на единый налоговый счет соответствующую сумму налога. Впоследствии, если по итогам налогового периода условие о доле доходов будет соблюдено, учреждение сможет подать уточненную декларацию с указанием нулевой ставки по налогу на прибыль и, соответственно, осуществить зачет (возврат) возникшей переплаты по авансовому платежу.

Обоснование вывода:

В соответствии с п. 1.1 ст. 284 НК РФ налоговая база организаций, осуществляющих медицинскую деятельность, облагается по ставке налога на прибыль в размере 0% (кроме дивидендов и прибыли по операциям с отдельными видами долговых обязательств) при выполнении условий, установленных ст. 284.1 НК РФ.

Так, подп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ определено, что доля доходов организации за налоговый период от осуществления медицинской деятельности, а также от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, учитываемых при определении налоговой базы, должна составлять не менее 90 процентов ее доходов, учитываемых при определении налоговой базы. При этом выполнение условия о доле доходов от осуществления медицинской деятельности, а также от выполнения НИОКР в общей сумме доходов определяется в целом за налоговый период (п. 2 ст. 284.1 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации бюджетное учреждение применяет нулевую ставку по налогу на прибыль. Однако в 1 квартале 2024 года условие о доле доходов не выполнено, при этом учреждением подана декларация по налогу на прибыль за квартал с указанием нулевой ставки.

В случае если учреждение не будет подавать уточненную декларацию за 1 квартал 2024 года, но в то же время перечислит на единый налоговый счет рассчитанную им сумму налога, то данная сумма не будет зачислена в счет налога на прибыль, а будет находиться в составе остатка (положительного сальдо) на едином налоговом счете (пп. 3, 5 ст. 11.3 НК РФ). Для того чтобы впоследствии при подаче уточненной декларации за 1 квартал 2024 года с указанием ставки по налогу на прибыль в размере 20% учреждению не надо было доплачивать сумму налога и пени, учреждению необходимо постоянно отслеживать наличие положительного сальдо на едином налоговом счете (подп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ, п. 1.3 письма ФНС России от 27.12.2023 N БВ-4-7/16343@).

Отметим, что при наличии на едином счете положительного сальдо за счет него будут списываться суммы в уплату налога на доходы физических лиц и страховых взносов не позднее дня, следующего за днем поступления в налоговый орган от учреждения соответствующего уведомления об исчисленных суммах (п. 5 ст. 11.3, пп. 7, 9 ст. 78 НК РФ), что делает на практике процесс отслеживания постоянного наличия положительного сальдо на едином налоговом счете весьма затруднительным.

В случае если учреждение подаст уточненную декларацию по налогу на прибыль за 1 квартал 2024 года с указанием ставки в размере 20%, то сам по себе данный факт, полагаем, не повлияет на право применения учреждением нулевой ставки, так как никаких иных ограничений на применение налоговой ставки 0%, помимо тех, которые названы в п. 3 ст. 284.1 НК РФ, нормами НК РФ не предусмотрено (смотрите также письма Минфина РФ от 06.08.2013 N 03-03-10/31492, ФНС РФ от 18.10.2013 N ЕД-4-3/18727).

Впоследствии, если по итогам налогового периода условие о доле доходов будет соблюдено, учреждение будет вправе подать уточненную декларацию с указанием нулевой ставки по налогу на прибыль, в которой будут отражены суммы налога к уменьшению. При этом возникшая переплата в виде уплаченного авансового платежа за первый квартал может быть зачтена (возвращена) по заявлению налогоплательщика в соответствии со ст. 78 и ст. 79 НК РФ.

Таким образом, по нашему мнению, в рассматриваемой ситуации учреждению следует подать в налоговые органы уточненную декларацию за 1 квартал 2024 года с указанием ставки по налогу на прибыль в размере 20%, предварительно перечислив на единый налоговый счет соответствующую сумму налога. Впоследствии, если по итогам налогового периода условие о доле доходов будет соблюдено, учреждение сможет подать уточненную декларацию с указанием нулевой ставки по налогу на прибыль и, соответственно, осуществить зачет (возврат) возникшей переплаты по авансовому платежу.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
советник государственной гражданской службы РФ 1 класса Клименко Галина

Ответ прошел контроль качества

27 апреля 2024 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.