ООО, находящееся на общем режиме налогообложения, подало декларацию по НДС за III квартал 2016 г. в положенный срок. Налог также был уплачен в срок. В ходе камеральной проверки был выявлен недобросовестный контрагент, соответственно, пришлось подать корректировки с новой суммой налога 27.03.2017 и 17.04.2017, доплата и пени по НДС были оплачены 31.03.2017 и 17.04.2017. В соответствии с актом камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации от 17.04.2017 налоговый орган собирается привлечь ООО к ответственности за неполную уплату НДС в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ. ООО полностью оплатило доначисленную сумма налога и пени в соответствии с двумя уточненными налоговыми декларациями за III квартал 2016 года от 31.03.2017 и 17.04.2017. Извещение о рассмотрении материалов дела было отправлено 08.06.2018. Не прошли ли сроки привлечения ООО к ответственности?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В рассматриваемом случае трехлетний срок давности еще не истек, поэтому ООО может быть привлечено к налоговой ответственности.

Обоснование вывода:
В соответствии с абзацем первым п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).
Срок давности привлечения к налоговой ответственности представляет собой период времени, по истечении которого в отношении лица не может быть вынесено решение о привлечении к ответственности. Под решением о привлечении к ответственности понимается решение налогового органа, выносимое как по результатам налоговой проверки (пп. 1 п. 7 ст. 101 НК РФ), так и по результатам иных мероприятий налогового контроля (пп. 1 п. 8 ст. 101.4 НК РФ).
В рассматриваемом случае трехлетний срок еще не истек, поэтому ООО может быть привлечено к налоговой ответственности.
Возникает другой вопрос: может ли ООО вообще быть привлечено к ответственности, учитывая уточненные налоговые декларации, полностью уплаченный НДС и пени?
Представление уточненной декларации в порядке, установленном ст. 81 НК РФ, может являться основанием для освобождения от ответственности за совершение следующих правонарушений:
- грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, в результате которого произошло занижение налоговой базы (п. 3 ст. 120 НК РФ);
- неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) (ст. 122 НК РФ) (п. 20 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57);
- невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК РФ) (п. 6 ст. 81 НК РФ).
Для освобождения от налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ при представлении уточненной налоговой декларации налогоплательщик должен на день ее представления иметь переплату по данному налогу, которая перекрывает сумму налога, подлежащую уплате по уточненной декларации, а в случае наличия недоимки на день подачи уточненной декларации налогоплательщик должен до ее подачи уплатить налог и пени за просрочку уплаты налога. Известно, что согласно п. 1 ст. 163 НК РФ налоговый период по НДС составляет один квартал (постановление ФАС Московского округа от 22.07.2013 по делу N А40-73066/12-90-389).
Существует и другое условие для освобождения от налоговой ответственности. Уточненная налоговая декларация должна быть представлена до момента, когда налогоплательщик узнал:
- об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога (то есть до момента составления акта камеральной проверки);
- либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период (пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ, письмо Минфина России от 20.06.2012 N 03-04-05/8-751) (то есть до даты ознакомления с решением руководителя налогового органа о назначении выездной налоговой проверки).
Возможность освобождения от налоговой ответственности, установленной пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ, предусмотрена только при соблюдении налогоплательщиком всех перечисленных указанной нормой условий. Невыполнение одного из условий может послужить основанием для привлечения налогоплательщика (налогового агента, плательщика сборов) к ответственности. На это обстоятельство обратил внимание Конституционный Суд РФ в определении от 07.12.2010 N 1572-О-О (смотрите также письма Минфина России от 13.09.2016 N 03-02-07/1/53498, от 12.08.2013 N 03-02-07/1/32578).
Как мы поняли из вопроса, ООО подало уточненные декларации по НДС после того, как ошибку нашел налоговый орган в ходе камеральной налоговой проверки. Следовательно, ООО в анализируемой ситуации может быть привлечено к ответственности за неполную уплату НДС.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения;
- Энциклопедия решений. Ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (базы для исчисления страховых взносов) (ст. 120 НК РФ);
- Энциклопедия решений. Ответственность за непредставление налоговой декларации (расчета по страховым взносам) (п. 1 ст. 119 НК РФ);
- Энциклопедия решений. Порядок освобождения от ответственности, предусмотренной ст. 120, ст. 122, ст. 123 НК РФ, при представлении уточненной декларации.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Буланцов Михаил

Ответ прошел контроль качества

18 июня 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.