Последствия превышения ИП на УСН лимитов остаточной стоимости основных средств и выручки

1. ИП на УСН (доходы), зарегистрированный в Санкт-Петербурге, имеет в собственности основное средство (нежилое здание) со стоимостью значительно более 150 млн рублей. Здание является вновь построенным объектом, его кадастровая стоимость более 230 млн рублей. Право собственности на здание зарегистрировано в 2018 году. До настоящего момента ИП не переведен на ОСН. Каковы налоговые последствия применения ИП УСН при несоблюдении установленного лимита стоимости основных средств? С какого момента ИП должен применять ОСН?
2. ИП на УСН (доходы), зарегистрированный в Санкт-Петербурге, имеет намерение продать нежилое здание более чем за 150 млн рублей. Каковы налоговые последствия превышения лимита доходов, позволяющего применять УСН?
3. ИП на УСН (доходы минус расходы), зарегистрированный в Санкт-Петербурге, осуществляет торговую деятельность. Доходы от продажи товаров превышают 150 млн в год. По какой ставке ИП должен будет уплатить налог при превышении установленного лимита по выручке? В каком случае ИП будет переведен на ОСН?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

1. ИП должен был применять ОСН с начала квартала, в котором имело место (должно было иметь место) принятие приобретенного нежилого здания к бухгалтерскому учету в качестве основного средства. Следовательно, ИП в данном случае следует с начала указанного квартала пересчитать свои налоговые обязательства по правилам, предусмотренным для ОСН, и при необходимости доплатить в бюджет недостающие суммы налогов, а также пени, что сопряжено с необходимостью представления в налоговый орган соответствующих налоговых деклараций. При этом ИП может быть привлечен к ответственности за совершение налоговых правонарушений, связанных с неправомерным применением УСН.

2. Если в результате продажи здания доходы ИП превысят 265,8 млн рублей, он утратит право на применение УСН и перейдет на ОСН с начала соответствующего квартала 2024 года. Если в результате продажи здания доходы ИП превысят 199,35 млн рублей, но будут находиться в пределах 265,8 млн рублей, он должен будет применять при расчете налоговых обязательств по упрощенному налогу в 2024 году повышенную ставку в размере 8 процентов в порядке, установленном п. 1.1 ст. 346.20 НК РФ.

3. Если доходы ИП от торговой деятельности превысят 265,8 млн рублей, он утратит право на применение УСН и перейдет на ОСН с начала соответствующего квартала 2024 года. Если же доходы ИП будут находиться в пределах указанной суммы, но превысят 199,35 млн рублей, то это приведет к необходимости применения им для целей налогообложения налоговой ставки в размере не 7, а 20 процентов в порядке, установленном п. 2.1 ст. 346.20 НК РФ.

Обоснование вывода:

1. Пункт 4 ст. 346.13 НК РФ предусматривает, в частности, что в случае, если в течение отчетного (налогового) периода налогоплательщиком допущено несоответствие требованию, установленному подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено указанное несоответствие.

Подпунктом 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ установлен лимит (150 млн рублей) остаточной стоимости основных средств, определяемой в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете, превышение которого препятствует применению организациями УСН. При этом, поскольку положения п. 4 ст. 346.13 НК РФ распространяются на всех налогоплательщиков, применяющих УСН, ИП также утрачивают право на применение данного специального налогового режима в случае нарушения указанного лимита (подробнее смотрите Энциклопедию решений. Ограничения по остаточной стоимости основных средств для применения УСН).

Из условий рассматриваемой ситуации следует, что ИП в 2018 году был приобретен объект основных средств (нежилое здание), стоимость которого значительно превышает 150 млн рублей. Данное обстоятельство создает основания считать, что остаточная стоимость основных средств ИП, определяемая в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете, в 2018 году превысила 150 млн рублей, а потому он утратил право на применение УСН с начала соответствующего квартала. Следовательно, с начала данного квартала ИП должен был исчислять и уплачивать налоги согласно ОСН (в том числе НДФЛ, НДС), а также нести иные связанные с этим обязанности (в частности, представлять декларации по налогам, подлежащим уплате в рамках ОСН).

Пункт 4 ст. 346.13 НК РФ устанавливает, что при утрате права на применение УСН суммы налогов, подлежащих уплате при использовании иного режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных ИП. Указанные налогоплательщики не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором эти налогоплательщики перешли на иной режим налогообложения.

Таким образом, ИП в данном случае следует с начала квартала 2018 года, в котором было приобретено и принято к учету нежилое здание стоимостью более 150 млн рублей, пересчитать свои налоговые обязательства по правилам, предусмотренным для ОСН, и при необходимости доплатить в бюджет недостающие суммы налогов, а также пени (ст. 75 НК РФ), что сопряжено с необходимостью представления в налоговый орган соответствующих налоговых деклараций. При этом ИП может быть привлечен к ответственности за совершение налоговых правонарушений, связанных с неправомерным применением УСН (смотрите, например, ст. 119, 122 НК РФ).

Заметим также, что п. 5 ст. 346.13 НК РФ обязывает налогоплательщиков сообщать в налоговый орган о переходе на иной режим налогообложения, осуществленном в соответствии с п. 4 ст. 346.13 НК РФ.

2. Если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15, подп. 1, 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысили 200 млн рублей с учетом индексации на коэффициент-дефлятор, установленный на соответствующий календарный год, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение доходов (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). В 2024 году лимит доходов, позволяющий применять УСН, с поправкой на коэффициент-дефлятор (приказ Минэкономразвития России от 23.10.2023 N 730 "Об установлении коэффициентов-дефляторов на 2024 год") составляет 265,8 млн рублей.

При расчете указанного лимита доходов будут учитываться и полученные ИП доходы от продажи нежилого здания (подп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Соответственно, если в результате продажи здания доходы ИП превысят 265,8 млн рублей, он утратит право на применение УСН с начала соответствующего квартала 2024 года. В противном случае ИП сохранит право на применение УСН, но с перспективой налогообложения доходов 2024 года (или их части) по более высокой налоговой ставке. Поясним.

Так, на основании п. 1.1 ст. 346.20 НК РФ налогоплательщики, применяющие в качестве объекта налогообложения доходы, начиная с квартала, по итогам которого доходы налогоплательщика, определяемые нарастающим итогом с начала налогового периода в соответствии со ст. 346.15, подп. 1, 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысили 150 млн рублей, но не превысили 200 млн рублей, при исчислении налога применяют налоговую ставку в размере 8 процентов в отношении части налоговой базы, рассчитанной как разница между налоговой базой, определенной за отчетный (налоговый) период, и налоговой базой, определенной за отчетный период, предшествующий кварталу, в котором допущены указанные превышения доходов налогоплательщика. Если указанное превышение допущено налогоплательщиком в первом квартале календарного года, то для такого налогоплательщика налоговая ставка устанавливается в размере 8 процентов для налогового периода, в котором допущено указанное превышение.

Величины доходов, указанные в п. 1.1 ст. 346.20 НК РФ, также подлежат индексации на коэффициент-дефлятор, установленный на 2024 год (п. 4 ст. 346.13 НК РФ), и составляют 199,35 млн рублей и 265,8 млн рублей.

Таким образом, если в результате продажи здания доходы ИП превысят 199,35 млн рублей, но будут находиться в пределах 265,8 млн рублей, он должен будет применять при расчете налоговых обязательств по упрощенному налогу в 2024 году ставку в размере 8 процентов в порядке, установленном п. 1.1 ст. 346.20 НК РФ.

3. Для ИП на УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, осуществляющего торговую деятельность, сохраняет актуальность лимит доходов, позволяющий применять УСН, установленный п. 4 ст. 346.13 НК РФ, который в 2024 году с поправкой на коэффициент-дефлятор составляет 265,8 млн рублей.

Соответственно, такой ИП утратит право на применение УСН и перейдет на ОСН в случае, если его доходы в 2024 году превысят указанную величину (с начала квартала, в котором будет иметь место такое превышение).

Если же доходы ИП будут находиться в пределах указанной суммы, но превысят 199,35 млн рублей, то это приведет к необходимости применения им для целей налогообложения налоговой ставки в размере не 7 (ст. 1 Закона Санкт-Петербурга от 05.05.2009 N 185-36 "Об установлении на территории Санкт-Петербурга налоговой ставки для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения"), а 20 процентов в отношении части налоговой базы, рассчитанной как разница между налоговой базой, определенной за отчетный (налоговый) период, и налоговой базой, определенной за отчетный период, предшествующий кварталу, в котором доходы превысили 199,35 млн рублей (п. 2.1 ст. 346.20 НК РФ). Если такое превышение будет допущено ИП в первом квартале 2024 года, то налоговая ставка в размере 20 процентов будет установлена для него на 2024 год в целом.

Заметим, что п. 2.1 ст. 346.20 НК РФ устанавливает фиксированный размер налоговой ставки - 20 процентов. То есть закон не предусматривает его определение с учетом размера пониженной налоговой ставки, установленной региональными властями в соответствии с п. 2 ст. 346.20 НК РФ.

Рекомендуем также ознакомиться с материалом:

- Энциклопедия решений. Учет при утрате права на применение УСН.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Ответ прошел контроль качества

10 января 2024 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.