1. Сотрудник оформлен по трудовому договору в российской организации, временно пребывает за пределами РФ более 183 дней (то есть статус налогового резидента потерял). Должен ли сотрудник уведомить работодателя о своем пребывании за пределами РФ, о датах пересечения границы? В случае, когда сотрудник уведомил работодателя об этом, должен ли работодатель сообщить в контролирующие органы, например в налоговую инспекцию, о том, что сотрудник не является налоговым резидентом? Предусмотрены ли штрафы в случае, если работодатель об этом не уведомил налоговую инспекцию? В указанном случае, когда работодатель уведомлен об изменении налогового резидентства, НДФЛ составит 30% с суммы дохода. Продолжает ли работодатель уплачивать страховые взносы за данного работника? Если да, то в каких размерах? 2. Гражданин РФ оформлен по договору в ОАЭ (Дубае). Должен ли он уплачивать с доходов, полученных в ОАЭ, НДФЛ на территории РФ? Если да, то по какой ставке налога облагается данный доход, какие отчеты и в какие сроки данный гражданин РФ должен подать в налоговую инспекцию? 3. Сотрудник оформлен в российском юридическом лице, но находится вне территории РФ больше 183 дней. Фактически проживает в Турции. Помимо НДФЛ, который должен удержать российский работодатель в РФ в размере 30%, должен ли сотрудник уплачивать еще какие-либо налоги на полученный доход в Турции в случае, если у него есть вид на жительство, и в случае, когда его нет?

1. Согласно п. 2 ст. 207 НК РФ налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в России не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (исключения перечислены в п. 4 ст. 207 НК РФ). Следовательно, лица, которые находятся на территории РФ менее указанного срока в течение 12 следующих подряд месяцев, не являются налоговыми резидентами РФ. Период нахождения физического лица в РФ не прерывается на периоды его выезда за пределы территории РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) на морских месторождениях углеводородного сырья.

Учитывать необходимо только период фактического нахождения физического лица на территории РФ. При определении этого периода учитываются все дни, когда физическое лицо находилось на территории РФ, включая дни приезда и отъезда (смотрите письма Минфина России от 15.02.2022 N 03-04-06/10462, от 15.02.2017 N 03-04-05/8334, от 04.08.2016 N 03-04-05/45898, от 20.04.2012 N 03-04-05/6-534, от 21.03.2011 N 03-04-05/6-157 и др.). При определении налогового статуса физического лица учитывается любой непрерывный 12-месячный период, определяемый на соответствующую дату получения доходов, в том числе начавшийся в одном налоговом периоде (календарном году) и продолжающийся в другом налоговом периоде (календарном году).

Действующее законодательство не содержит положений, которые прямо обязывали бы работника в той или иной форме уведомлять работодателя о пребывании за пределами РФ, датах пересечения границы или об изменении его налогового статуса. Вместе с тем в ситуациях, когда работа выполняется в месте, отличном от места нахождения работодателя и его структурных подразделений, как в случае с дистанционной работой, в качестве места работы следует указывать фактическое место выполнения трудовой функции. Специалисты Роструда и Минфина России также указывают на тот факт, что местом работы дистанционного работника является место его нахождения (место исполнения трудовых обязанностей) (смотрите письмо Роструда от 07.10.2013 N ПГ/8960-6-1; письма Минфина России от 14.04.2014 N 03-03-06/1/16788, от 08.08.2013 N 03-03-06/1/31945). Место работы является обязательным условием трудового договора и не может изменяться в произвольном порядке ни одной из его сторон. Если дистанционный работник намеревается постоянно или временно работать в другом населенном пункте, это предполагает необходимость изменения условий трудового договора, что согласно ст. 72 ТК РФ невозможно без согласия работодателя (смотрите определения Третьего КСОЮ от 16.03.2020 N 8Г-2304/2020, от 22.01.2020 N 8Г-4366/2019, Свердловского облсуда от 10.11.2020 N 33-14961/2020, консультации Роструда). То есть сам факт выполнения трудовых обязанностей в месте, отличном от указанного в трудовом договоре, может рассматриваться как дисциплинарное нарушение. При внесении же соответствующих изменений в трудовой договор работодатель, как правило, имеет возможность получить всю необходимую информацию.

Аналогичным образом и у самого работодателя нет обязанности уведомлять налоговые органы о пребывании работника за пределами страны и изменении его налогового статуса (мер ответственности за неуведомление не предусмотрено). Система работает несколько иначе: являясь по общему правилу налоговым агентом, работодатель обязан исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии с положениями главы 23 НК РФ. А для того чтобы применить правильную ставку при удержании НДФЛ, работодателю необходимо знать, является ли работник налоговым резидентом РФ на момент выплаты дохода. И если, например, с работника-нерезидента НДФЛ будет удержан по резидентской ставке 13% (15%), это будет означать совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ (штраф в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению). При этом налоговые органы ответственность за правильное определение налогового статуса работника возлагают на работодателя (смотрите письмо Минфина России от 02.02.2021 N 03-04-06/6361, письмо ФНС от 30.09.2019 N БС-4-11/19925), решение АС г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 09.08.2010 N А56-16898/2010).

Обратите внимание, если физическое лицо не предоставляет налоговому агенту запрашиваемые документы, последний вправе применить к выплачиваемым этому лицу доходам налоговую ставку и порядок расчета налоговой базы, предусмотренные для лиц, не являющихся налоговыми резидентами, то есть ставку НДФЛ 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ, письмо Минфина России от 12.08.2013 N 03-04-06/32676).

В то же время если в трудовом договоре сотрудника-нерезидента будет прямо указано, что он выполняет свои трудовые обязанности из-за границы, это будет рассматриваться как получение дохода от источника за пределами РФ (подп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ), а такой доход в силу п. 1 ст. 207, ст. 209 НК РФ не подлежит обложению НДФЛ на территории России. С указанных доходов необходимо платить налоги по законодательству того государства, где выполняет трудовые обязанности физическое лицо (смотрите письмо Минфина России от 30.07.2020 N 03-04-06/66831). Подробнее смотрите: Вопрос: О порядке налогообложения дохода дистанционного сотрудника уехавшего заграницу, а также отражении в 6-НДФЛ за 2022 год, 1 квартал 2023 года и Уведомлении сумм излишне удержанного НДФЛ (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2023 г.).

На порядок начисления страховых взносов наличие или отсутствие у работника статуса налогового резидента РФ не влияет: взносы начисляются в общем порядке, по стандартному тарифу (30% в пределах установленной единой предельной величины базы для исчисления страховых взносов, п. 3 ст. 425 НК РФ).

2. Между Правительством Российской Федерации и Правительством Объединенных Арабских Эмиратов действует Соглашение о налогообложении дохода от инвестиций Договаривающихся Государств и их финансовых и инвестиционных учреждений (г. Абу-Даби, 7 декабря 2011 г.). Однако налогами, на которые распространяется настоящее Соглашение, в частности, являются:

1. в Российской Федерации:
   1. налог на прибыль организаций;
2. в Объединенных Арабских Эмиратах:
   1. налог на корпорации,
   2. подоходный налог, в том числе провинциальные налоги на доходы, взимаемые в каждом из Эмиратов.)

Таким образом, вопросы исчисления обложения налогом на доходы физических лиц в РФ данное Соглашение не регулирует.

Применительно к порядку налогообложения доходов гражданина РФ, работающего в ОАЭ, первостепенное значение приобретает наличие (отсутствие) у него статуса налогового резидента РФ. Поскольку в рассматриваемой ситуации доход, получаемый физическим лицом, вполне однозначно определяется как полученный от источников в РФ, НДФЛ в России он будет облагаться, только если лицо является резидентом РФ (п. 1 ст. 207 НК РФ).

На основании подп. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ физические лица - налоговые резиденты РФ, получающие доходы от источников, находящихся за пределами РФ, исчисление и уплату НДФЛ производят самостоятельно (ставка 13% (15%)). Если на конец года лицо остается резидентом РФ, обязанность по исчислению и уплате в бюджет НДФЛ он должен будет исполнить самостоятельно, кроме того, ему необходимо представить в налоговый орган декларацию по форме 3-НДФЛ (п. 1 ст. 229 НК РФ).

Если же на конец года физическое лицо утратило статус налогового резидента РФ и при этом работает на территории иностранного государства, то полученный им доход, повторимся, НДФЛ в РФ не облагается. В этом случае и обязанностей по декларированию в РФ доходов от источников за пределами РФ, полученных в налоговом периоде, в котором физическое лицо не признается налоговым резидентом РФ, такое лицо не имеет (письма Минфина России от 05.06.2015 N 03-04-06/32801, от 28.11.2014 N 03-04-06/60882, от 21.07.2014 N 03-04-06/35558, от 25.10.2013 N 03-04-06/45131 и др.).

3. В ситуации, когда сотрудник российской организации постоянно проживает (вид на жительство) и работает в Турции, определенное значение будет иметь то, как в трудовом договоре обозначено место работы. Если договор прямо предусматривает, что работа осуществляется на территории Турецкой республики, то налогом на доходы физических лиц в России получаемый им доход не облагается, поскольку работник - нерезидент, а доход получен от источников за пределами РФ.

Если в качестве места работы указана Россия, то существует риск того, что налоговый орган будет рассматривать такой доход как полученный от источника в РФ: в отдельных разъяснениях Минфин России акцентирует внимание на том, что для признания дохода от дистанционной работы доходом от источников за пределами РФ необходимо, чтобы трудовой договор указывал местом работы иностранное государство (смотрите, например, письма Минфина России от 13.11.2020 N 03-04-05/99086, от 02.02.2021 N 03-04-06/6598, от 14.04.2021 N 03-04-06/27827). На наш взгляд, это не вполне согласуется с положениями подп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ, который говорит о фактическом выполнении трудовых обязанностей (работ, услуг, действий) за пределами РФ. Вместе с тем для того, чтобы исключить саму возможность предъявления претензий со стороны налоговых органов, считаем целесообразным указывать непосредственно в трудовом договоре (или дополнительном соглашении к нему) на то, что работник выполняет свои функции за рубежом.

Кроме того, между Правительством Российской Федерации и Правительством Турецкой Республики действует Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы (Анкара, 15 декабря 1997 г.). Статья 15 Соглашения устанавливает общее правило, согласно которому заработная плата работника облагается налогом на территории того государства, где осуществляется работа по найму (в нашем случае в Турции). К исключениям, перечисленным в п. 2 ст. 15 Соглашения, рассматриваемая ситуация не относится, поэтому, на наш взгляд, доход работника, не являющегося налоговым резидентом РФ, должен облагаться на территории Турции в соответствии с местным законодательством. НДФЛ по российскому законодательству удерживаться не должен.

Отметим, что пунктом 1 ст. 7 НК РФ установлен приоритет правил и норм международных договоров Российской Федерации над правилами и нормами, предусмотренными НК РФ, и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами. 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Золотых Максим 

Ответ прошел контроль качества 

7 марта 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.