Муниципальное автономное учреждение дополнительного образования имеет лицензию на образовательную деятельность. В силу п. 1.1 ст. 284 НК РФ к налоговой базе по налогу на прибыль, определяемой учреждением, применяется ставка 0%. В своей структуре учреждение имеет детский оздоровительный лагерь, в котором реализуются путевки. Средства от продажи путевок поступают на внебюджетный счет учреждения и составляют большую часть доходов учреждения. В стоимость путевки входит проживание детей на территории лагеря, питание, образовательные и развлекательные программы. Можно ли доходы от реализации путевок в лагерь отнести к доходам от образовательной деятельности, учитывая, что лагерь имеет лицензию на образовательную деятельность (ОКВЭД дополнительного образования)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Доходы от продажи путевок детского лагеря могут быть учтены как доходы от образовательной деятельности в целях применения ставки 0 процентов по налогу на прибыль.

Обоснование позиции:
Российские организации вне зависимости от организационно-правовой формы (в том числе некоммерческие организации) признаются плательщиками по налогу на прибыль на основании п. 1 ст. 246 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 286 НК РФ налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. 274 НК РФ.
В свою очередь, объектом налогообложения по налогу на прибыль и налоговой базой признается прибыль, полученная налогоплательщиком, определяемая для российских организаций (не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков) как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 274 НК РФ). При этом при определении налоговой базы не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ, и расходы, перечисленные в ст. 270 НК РФ.
Ставки налога на прибыль установлены ст. 284 НК РФ. Согласно п. 1.1 ст. 284 НК РФ к налоговой базе, определяемой организациями, осуществляющими образовательную деятельность (за исключением налоговой базы, налоговые ставки по которой установлены пп. 3 и 4 ст. 284 НК РФ), применяется налоговая ставка в размере 0% с учетом особенностей, установленных ст. 284.1 НК РФ.
Для целей указанной статьи образовательной деятельностью признается деятельность, включенная в Перечень видов образовательной и медицинской деятельности, утвержденный постановлением Правительства РФ от 10.11.2011 N 917 (далее - Перечень). Отметим, что Перечень содержит в числе прочих такой вид образовательной деятельности, как "Реализация дополнительных образовательных программ".
Дополнительное образование направлено на формирование и развитие творческих способностей детей и взрослых, удовлетворение их индивидуальных потребностей в интеллектуальном, нравственном и физическом совершенствовании, формирование культуры здорового и безопасного образа жизни, укрепление здоровья, а также на организацию их свободного времени. Дополнительное образование детей обеспечивает их адаптацию к жизни в обществе, профессиональную ориентацию, а также выявление и поддержку детей, проявивших выдающиеся способности (п. 1 ст. 75 Федерального закона от 29.12.2012 N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации").
Лагерь является организацией для отдыха детей и их оздоровления, а также их развития и дополнительного образования. Федеральный закон от 24 июля 1998 г. N 124-ФЗ "Об основных гарантиях прав ребенка в Российской Федерации" определяет отдых детей и их оздоровление как совокупность мероприятий, обеспечивающих развитие творческого потенциала детей, охрану и укрепление их здоровья, профилактику заболеваний у детей, занятие физической культурой, спортом и туризмом, формирование у детей навыков здорового образа жизни, соблюдение ими режима питания и жизнедеятельности в благоприятной окружающей среде при выполнении санитарно-гигиенических и санитарно-эпидемиологических требований.
То есть детский оздоровительный лагерь, по сути, является структурой, содействующей естественному продолжению дополнительного образования детей, характеризуется открытостью, мобильностью, гибкостью, максимально ориентируется на запросы и потребности ребенка и социума в целом.
Исходя из приведенных норм мы считаем, что деятельность детского оздоровительного лагеря относится к дополнительным образовательным программам. Это мнение подтверждается отнесением деятельности лагеря к коду ОКВЭД 85.41 "Образование дополнительное детей и взрослых".
Наличие лицензии на осуществление образовательной деятельности, выданной в соответствии с законодательством РФ, является одним из обязательных условий, которым должна удовлетворять организация для применения нулевой ставки (п. 3 ст. 284.1 НК РФ). В п. 3 ст. 284.1 НК РФ приведены и иные обязательные требования, при соответствии которым организация вправе применять ставку 0%, в частности при осуществлению образовательной деятельности:
- доходы организации за налоговый период от осуществления образовательной деятельности, а также от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, учитываемые при определении налоговой базы в соответствии с главой 25 НК РФ, составляют не менее 90% ее доходов, учитываемых при определении налоговой базы, либо если организация за налоговый период не имеет доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с главой 25 НК РФ;
- в штате организации непрерывно в течение налогового периода числятся не менее 15 работников;
- организация не совершает в налоговом периоде операций с векселями и финансовыми инструментами срочных сделок.
Если в рассматриваемом случае приведенные требования соблюдаются, то в целях исчисления налога на прибыль учреждение может воспользоваться правом на применение нулевой ставки. Отметим, такое решение принимается учреждением добровольно.
В таком случае на основании п. 2 ст. 284.1 НК РФ налоговая ставка 0% применяется ко всей налоговой базе, определяемой такими налогоплательщиками (за исключением налоговой базы, налоговые ставки по которой установлены пп. 1.6, 3 и 4 ст. 284 НК РФ), в течение всего налогового периода.
По окончании каждого налогового периода, в течение которого применялась нулевая ставка, учреждение должно подтвердить соответствие указанным выше условиям, представив в налоговый орган по месту своего нахождения сведения (п. 6 ст. 284.1 НК РФ):
- о доле доходов от осуществления образовательной деятельности (от присмотра и ухода за детьми, от выполнения НИОКР), учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в общей сумме доходов организации, учитываемых при налогообложении прибыли;
- о численности работников в штате организации.
Указанные сведения представляются в сроки, установленные для представления налоговой декларации по налогу на прибыль, по форме, утвержденной приказом ФНС России от 21.11.2011 N ММВ-7-3/892@.
Обращаем внимание, что официальных разъяснений на тему возможности или невозможности применения нулевой налоговой ставки по налогу на прибыль в отношении реализации путевок детским оздоровительным лагерем нам обнаружить не удалось. Изложенная позиция является нашим экспертным мнением и может не совпадать с точкой зрения иных специалистов и контролирующих органов. Во избежание налоговых рисков рекомендуем организации обратиться за письменными разъяснениями в Минфин России или налоговый орган по месту учета (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21, п. 2 ст. 24, подп. 4 п. 1 ст. 32, ст. 34.2 НК РФ). При возникновении спора наличие персональных письменных разъяснений исключает вину лица в совершении налогового правонарушения на основании подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ.

Рекомендуем также ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Применение ставки 0 процентов по налогу на прибыль (для бюджетной сферы).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга

28 октября 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.