Можно ли принять к учету НДС со стоимости материалов, на приобретение которых МУП получило субсидию на возмещение фактически понесенных затрат на проведение ремонта теплосетей (имущество находится в хозяйственном ведении)?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Если субсидия выделяется на компенсацию затрат с учетом НДС, сумму налога, предъявленного организацией ранее к вычету, следует восстановить и учесть единовременно в составе прочих расходов.

Обоснование вывода:
Налогоплательщик имеет право на вычет предъявленного поставщиками товаров (работ, услуг) НДС, если одновременно выполняются условия, предусмотренные п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ (подробнее смотрите в Энциклопедии решений. Налоговые вычеты по НДС).
Вместе с тем согласно п. 2.1 ст. 170 НК РФ в случае приобретения товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав полностью (либо частично) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы РФ, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и (или) фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, вычету не подлежат (вычету не подлежат в соответствующей доле).
Если же НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), которые впоследствии были субсидированы из бюджета, был принят к вычету, его следует восстановить. Это требование закреплено в подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ, который предусматривает, что суммы НДС, принятые в установленном порядке к вычету по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае получения им в соответствии с законодательством РФ из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение ранее понесенных затрат на приобретение товаров (работ, услуг) и (или) на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров в РФ (смотрите также письмо Минфина России от 16.01.2018 N 03-07-11/1412).
Восстановлению подлежат сумма налога, принятая к вычету, в соответствующей доле (абзац третий подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ). Указанная доля определяется как отношение суммы субсидий и (или) бюджетных инвестиций, за счет которых были возмещены затраты на приобретение товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав, к общей стоимости указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав с учетом предъявленных налогоплательщику и фактически уплаченных им при ввозе таких товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, сумм налога (абзац четвертый подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Суммы НДС, подлежащие восстановлению в соответствии с подп. 6 либо подп. 7 п. 3 ст. 170 НК РФ, не включаются в стоимость товаров, а учитываются единовременно в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ (абзац восьмой подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ) (подробнее с данным вопросом можно ознакомиться в Энциклопедии решений. Восстановление НДС при оплате товаров (работ, услуг) за счет субсидий, бюджетных инвестиций).
Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы субсидий и (или) бюджетных инвестиций (абзац девятый подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Положения подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ не применяются в случае, если документами о предоставлении субсидий и (или) бюджетных инвестиций предусмотрено возмещение затрат на приобретение товаров (работ, услуг) без включения в состав таких затрат предъявленных сумм НДС и (или) сумм НДС, уплаченных при ввозе (смотрите письма Минфина России от 28.02.2020 N 03-03-06/1/14801, от 30.04.2019 N 03-07-11/31921). В таком случае суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком за счет таких субсидий, подлежат вычету в порядке, установленном ст. 171 и 172 НК РФ (смотрите письмо Минфина России от 05.06.2020 N 03-07-11/48581).
В свою очередь, положения п. 2.1 ст. 170 НК РФ (согласно которому вычету не подлежат суммы предъявленного НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным полностью либо частично за счет субсидий) не применяются в случае, если документами о предоставлении субсидий и (или) бюджетных инвестиций предусмотрено финансирование затрат на оплату приобретений без включения в состав таких затрат предъявленных сумм НДС и (или) сумм НДС, уплаченных при ввозе (смотрите также письма Минфина России от 30.04.2019 N 03-07-11/31921, от 12.03.2019 N 03-07-11/15669, от 28.12.2018 N 03-07-03/95886). Для подтверждения включения (невключения) сумм налога в состав финансируемых затрат могут использоваться, в частности, договоры (соглашения) о предоставлении субсидий, а также нормативные и муниципальные правовые акты, регулирующие их предоставление и содержащие соответствующую информацию (смотрите письмо Минфина России от 07.03.2019 N 03-07-11/14901).
Таким образом, вопрос о восстановлении НДС необходимо решать с учетом того, компенсирует или не компенсирует сумма предоставляемой субсидии суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров, и какими документами это подтверждается (смотрите письма ФНС России от 15.10.2019 N СД-4-3/21197@, от 14.10.2019 N СД-4-3/21048@). Если соглашением о предоставлении субсидий и/или нормативными и муниципальными правовыми актами, регулирующими их предоставление, подтверждается, что представляемая субсидия не компенсирует (не возмещает) суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров, то организация не обязана восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету.
Кроме того, согласно подп. 7 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению также в случае отсутствия у налогоплательщика раздельного учета затрат, указанного в абзаце шестом п. 2.1 ст. 170 НК РФ.
В соответствии с абзацем шестым п. 2.1 ст. 170 НК РФ в случае, если при предоставлении субсидий и (или) бюджетных инвестиций не определены конкретные товары (работы, услуги), в том числе основные средства, нематериальные активы, имущественные права, на приобретение которых предоставляются указанные субсидии и (или) бюджетные инвестиции, налогоплательщик обязан вести раздельный учет затрат, осуществляемых за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, и затрат, осуществляемых за счет других источников.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Как в бухгалтерском учете отразить субсидию на текущие расходы?
- Энциклопедия решений. Налоговый учет доходов в виде субсидий;
- Энциклопедия решений. Восстановление НДС при оплате товаров (работ, услуг) за счет субсидий, бюджетных инвестиций;
- Комментарий к письму Департамента налоговой политики Минфина России от 4 декабря 2020 г. N 03-07-11/106225 (А.В. Веселов, журнал "Нормативные акты для бухгалтера", N 3, февраль 2021 г.);
- Субсидии и налоги. Вопросы по учету бюджетной и спонсорской помощи (Ю. Лермонтов, газета "Финансовая газета", N 16, май 2021 г.);
- Покупки за счет бюджетных субсидий - без вычета по НДС (Ю. Лермонтов, газета "Финансовая газета", N 13, апрель 2021 г.);
- письмо Минфина России от 07.05.2021 N 03-03-06/3/35405 "Об особенностях применения вычетов по НДС и об учете для целей налогообложения прибыли субсидий, полученных организациями из бюджетов бюджетной системы РФ на осуществление расходов";
- письмо Минфина России от 24.02.2021 N 03-03-06/1/12530 "Об учете для целей НДС и налога на прибыль организаций грантов в форме субсидий, полученных из бюджета субъекта РФ".

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Андреева Людмила

Ответ прошел контроль качества

20 сентября 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.