С 01.07.2021 внесены изменения в формы счета-фактуры и корректировочного счета-фактуры. По какой форме начиная с 01.07.2021 нужно формировать корректировочный счет-фактуру, корректирующий счет-фактуру, сформированный по старой форме (до 01.07.2021)? По какой форме формировать исправление счета-фактуры с 01.07.2021 к счету-фактуре, который был сформирован до 01.07.2021? По какой форме исправлять корректировочный счет-фактуру с 01.07.2021 к корректировочному счету-фактуре, сформированному до 01.07.2021?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В случае внесения исправлений в счет-фактуру, составленный до 1 июля 2021 года, следует применять форму счета-фактуры, которая действовала на дату составления первоначального счета-фактуры.
Оснований для составления после 1 июля 2021 года корректировочных счетов-фактур по старым формам мы не видим. Полагаем, что после 1 июля 2021 года корректировочные счета-фактуры должны составляться по формам, утвержденным постановлением N 1137 в редакции постановления N 534.
Вместе с тем когда речь идет о составлении исправительного корректировочного счета-фактуры, на наш взгляд, следует применять тот же принцип, что и при составлении исправительного счета-фактуры, т.е. составлять его по той форме, которая действовала на дату составления первоначального корректировочного счета-фактуры.

Обоснование позиции:
Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных ему продавцом сумм НДС к вычету (п. 1 ст. 169 НК РФ).
Пунктом 8 ст. 169 НК РФ установлено, что форма счета-фактуры и порядок его заполнения устанавливаются Правительством РФ.
Постановлением Правительства РФ от 02.04.2021 N 534 (далее - постановление N 534) в формы счетов-фактур (включая корректировочные), журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж (утверждены постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, далее - Постановление N 1137) были внесены изменения. Указанные изменения вступили в силу 1 июля 2021 года.
Таким образом, с 1 июля 2021 года выставляемый контрагентам счет-фактура в обязательном порядке должен соответствовать формам, утвержденным постановлением N 1137 в редакции постановления N 534. Оснований для неприменения новых форм этих документов постановление N 534 и какие-либо иные нормативно правовые акты не содержат. Счет-фактура, выставленный покупателю после 1 июля 2021 года без учета поправок, внесенных постановлением N 534 (по старым формам), по сути, является недействительным, т.к. в этом случае его форма не соответствует форме, утвержденной Правительством РФ (смотрите вышеназванный п. 8 ст. 169 НК РФ).
Порядок выставления исправленных счетов-фактур и корректировочных счетов-фактур в случае, если в форму счета-фактуры внесены изменения, положениями НК РФ не регламентирован.
Действующая редакция постановления N 1137 (смотрите п. 2) устанавливает, что исправления в счета-фактуры, составленные до даты вступления в силу этого постановления, вносятся продавцом в порядке, установленном на дату составления таких счетов-фактур. Однако в данном случае речь идет не об исправлении счетов-фактур, форма которых действовала до вступления в силу постановления N 1137, а об исправлении счетов-фактур в связи с вступлением в силу новой редакции постановления N 1137. Поэтому, если исходить из буквального прочтения п. 2 постановления N 1137, к рассматриваемому случаю он не применим.
Тем не менее в 2018 году ФНС России, говоря об изменениях, внесенных в постановление N 1137 в июле 2017 года, основываясь именно на этой норме, пришла к выводу, что если организация выставила счет-фактуру в июне 2017 года, то для составления исправленного счета-фактуры следует использовать форму счета-фактуры, действовавшую на дату его составления, то есть до 1 июля 2017 года. Смотрите письмо ФНС России от 07.06. 2018 N СД-3-3/3806@.
Вывод о том, что исправленный счет-фактура составляется продавцом по форме, действующей на дату, проставленную в счете-фактуре, составленном до внесения в него исправлений, впоследствии был подтвержден Минфином России в письме от 06.05.2019 N 03-07-11/32905. Правда, обоснование для данного вывода было иным. Финансовое ведомство опиралось на п. 7 Правил заполнения счета-фактуры (утверждены постановлением N 1137), в соответствии с которым в исправленном счете-фактуре, составляемом продавцом в случае обнаружения ошибок, указываются порядковый номер и дата счета-фактуры, составленного до внесения в него исправления.
О том, что исправленные счета-фактуры должны составляться по формам, уже не действующим в момент исправления, ФНС России говорила и в 2020 году (письмо от 10.03.2020 N ЕА-4-15/4142).
Вместе с тем хотим обратить внимание, что нам встретилось разъяснение налогового органа по данной теме, в котором выражено противоположное мнение. Так, в письме УФНС России по г. Москве от 05.06.2018 N 16-15/119470@ указано, что счета-фактуры (исправленные счета-фактуры) составляются по утвержденным формам, действующим в периоде их составления.
О порядке составления исправленного счета-фактуры после изменения его формы в 2021 году официальных разъяснений пока нет. Между тем с учетом приведенных выше писем Минфина России и ФНС России считаем, что в случае внесения исправлений в счет-фактуру, составленный до 1 июля 2021 года, следует применять форму счета-фактуры, которая действовала на дату составления первоначального счета-фактуры.
Что касается корректировочных счетов-фактур, то постановлением N 534, как было сказано выше, внесены изменения не только в форму счета-фактуры, но и в форму корректировочного счета-фактуры. При этом норм, аналогичных п. 2 постановления N 1137 и п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, не существует. Нет и официальных разъяснений, хоть как-то поясняющих порядок выставления корректировочного счета-фактуры, в случае изменения его формы.
Буквальное прочтение п. 8 ст. 169 НК РФ говорит о том, что любой счет-фактура, в том числе корректировочный, должен быть составлен по форме, утвержденной Правительством РФ. Форма корректировочного счета-фактуры, в редакции постановления N 1137, действующей до внесения изменений постановлением N 534, по сути, не отвечает данному требованию.
В связи с этим мы не видим оснований для составления после 1 июля 2021 года корректировочных счетов-фактур по старым формам. В то же время полагаем, что когда речь идет о составлении исправительного корректировочного счета-фактуры, следует применять тот же принцип, что и при составлении исправительного счета-фактуры, т.е. составлять его по той форме, которая действовала на дату составления первоначального корректировочного счета-фактуры.
Вместе с тем учитывая отсутствие разъяснений официальных органов, рекомендуем обратиться в Минфин России за получением письменных разъяснений по данному вопросу (п. 1 ст. 21 и п. 1 ст. 34.2 НК РФ).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Ответ прошел контроль качества

2 августа 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.