Организации (заемщик, общая система налогообложения) заключила с учредителем (физическое лицо, заимодавец) договор беспроцентного займа. По условиям договора возврат займа осуществляется путем передачи простого векселя Сбербанка, номинал которого равен сумме займа. Каков налоговый учет данной операции для каждой из сторон сделки? Какие будут записи в бухгалтерском учете при передаче векселя заимодавцу?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
При передаче векселя банка в погашение задолженности по займу организации заемщику следует признать доход от выбытия ценной бумаги как в бухгалтерском учете, так в налоговом учете.
НДС данная операция не облагается.
Доход у физического лица - заимодавца может возникнуть только при погашении векселя банком.

Обоснование вывода:
Денежное обязательство по договору займа может быть прекращено передачей заимодавцу векселя (при условии, что стороны заключили об этом соглашение об отступном) (постановление Двадцатого ААС от 07.09.2012 N 20АП-4012/12, постановление Пленума Верховного Суда РФ, Пленума ВАС РФ от 04.12.2000 N 33/14 (п. 35)).

Бухгалтерский учет

Приобретенный простой вексель Сбербанка по общему правилу относится к финансовым вложениям организации (п. 3 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" (далее - ПБУ 19/02)).
Передачу векселя в счет погашения займа следует рассматривать как выбытие финансовых вложений в силу п. 25 ПБУ 19/02 (письмо Минфина России от 18.11.2005 N 07-05-10/54). Согласно п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации" стоимость векселя относится на прочие расходы организации.
При передаче векселя организация одновременно отражает погашение задолженности перед заимодавцем по договору займа и признает прочий доход от реализации финансового вложения в размере погашаемой задолженности (пп. 7, 10.1, 16 ПБУ 9/99 "Доходы организации").
Учитывая изложенное, считаем, что в учете организации-заемщика в данном случае могут быть оформлены следующие записи:
Дебет 66 (67) Кредит 91
- признан доход от передачи векселя в счет погашения займа (в размере погашаемой задолженности);
Дебет 91 Кредит 58
- списана стоимость ранее приобретенного векселя Сбербанка.

Налоговый учет в организации

В соответствии с п. 12 ст. 270, подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ средства, полученные по договору займа, а также переданные в счет его погашения, для целей налогообложения прибыли не признаются расходами (доходами) заемщика.
В то же время передачу векселя третьего лица в счет погашения задолженности организации - векселедержателю (заемщику) необходимо учитывать в целях налогообложения с применением положений ст. 280 НК РФ. Схожая позиция неоднократно высказывалась финансовым ведомством (письма Минфина России от 25.03.2013 N 03-03-06/1/9218, от 04.03.2013 N 03-03-06/1/6365, от 09.11.2012 N 03-03-06/1/582).
Иными словами, организации доходы (в сумме погашаемой задолженности) и расходы по операции, связанной с передачей векселя Сбербанка заимодавцу, следует определять, в частности, на основании пп. 2, 3 ст. 280 НК РФ.
Что касается НДС, то согласно подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ операции по реализации ценных бумаг, в том числе векселей, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДС.
Таким образом, организация заемщик в рассматриваемой ситуации не должна начислять НДС в связи с передачей векселя заимодавцу (письма Минфина России от 21.03.2011 N 03-02-07/1-79, от 11.02.2013 N 03-03-06/2/3365, УФНС России по г. Москве от 01.02.2011 N 16-15/009021@).
Вместе с тем организации нужно учитывать, что появление в деятельности операций, не подлежащих налогообложению НДС, может привести к возникновению обязанности по ведению раздельного учета сумм "входного" НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ).

НДФЛ у учредителя

Возникновение обязанности по уплате НДФЛ связывается с наличием объекта налогообложения - получением гражданами дохода от соответствующих источников. Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с главой 23 НК РФ (п. 1 ст. 41, ст. 209 НК РФ, определение ВС РФ от 22.11.2018 N 308-КГ18-11090, письмо Минфина России от 01.08.2019 N 03-04-05/57647).
При этом доход может быть получен (п. 1 ст. 210 НК РФ):
- в денежной форме;
- в натуральной форме (ст. 211 НК РФ);
- в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ;
- в виде права на распоряжение доходом.
При выдаче и последующем возврате заемщиком денежных средств по договору беспроцентного займа у физического лица - заимодавца не возникает облагаемого НДФЛ дохода ввиду отсутствия экономической выгоды. Экономическую выгоду (налогооблагаемый доход) для заимодавца образуют только суммы денежных средств, получаемые физическим лицом - заимодавцем и превышающие выданную заемщику сумму займа (письма Минфина России от 05.03.2019 N 03-04-06/14353, от 04.07.2018 N 03-04-05/46174, от 21.02.2018 N 03-04-05/10976).
В рассматриваемом случае организация передает физическому лицу - заимодавцу беспроцентный вексель, номинал которого равен сумме займа. Мы придерживаемся позиции, что в момент такой передачи экономическая выгода (доход) в понимании ст. 41 НК РФ у заимодавца не возникает.
В общем случае суммой дохода по векселю является сумма вексельного процента или дисконта. Полагаем, что подлежащий налогообложению НДФЛ доход возникнет у физического лица только при оплате банком предъявленного к платежу собственного векселя при условии, что такой вексель является процентным (письма Минфина России от 26.11.2020 N 03-04-06/103104, от 25.08.2017 N 03-04-06/54845, от 25.03.2013 N 03-04-06/9322, от 07.08.2013 N 03-04-06/31786, УФНС России по г. Москве от 13.01.2011 N 20-14/4/001096@, постановление Тринадцатого ААС от 20.05.2014 N 13АП-8920/14).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Определение налоговой базы по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами;
- Энциклопедия решений. НДФЛ по операциям с ценными бумагами и с производными финансовыми инструментами;
- Вопрос: Организация в оплату за оказанные услуги получила 30.11.2009 простые векселя третьих лиц. Векселя учтены на счете 58. Векселя составлены 16.11.2009, в них указано, что срок погашения - по предъявлении, проценты по векселям - 2% годовых. За время нахождения векселей у векселедателя по ним были начислены проценты. Стоимость векселей с начисленными на них процентами равна стоимости оказанной услуги. Организация получила беспроцентный заем у учредителя. Решено договор займа погасить векселями, планируется соглашение об отступном. Организация применяет общий режим налогообложения. Когда организация должна перестать начислять проценты по векселям? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2012 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ассоциации "Содружество" Мельникова Елена

8 июня 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.