Новости и аналитика Правовые консультации Налоги и налогообложение Российская организация - продавец заключила договор на поставку продуктов питания. Покупатель - белорусская организация. Продавец планирует выплатить покупателю премию за объем. По условиям договора выплата премии не будет изменять цену единицы товара. Какие могут быть налоговые последствия для продавца?

Российская организация - продавец заключила договор на поставку продуктов питания. Покупатель - белорусская организация. Продавец планирует выплатить покупателю премию за объем. По условиям договора выплата премии не будет изменять цену единицы товара.
Какие могут быть налоговые последствия для продавца?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Выплата премии не влияет на величину налоговой базы по НДС у организации-продавца.
Расход в виде премии учитывается организацией-продавцом в составе внереализационных расходов.
Исходя из положений международного договора об избежании двойного налогообложения организация не является агентом по налогу на прибыль и не должна удерживать налог при выплате премии белорусскому покупателю.
Для применения освобождения от налогообложения дохода организация-покупатель обязана предоставить организации ряд документов.

Обоснование вывода:

НДС

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах (п. 2 ст. 153 НК РФ). Согласно пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС, определенная в соответствии со ст.ст. 153-158 НК РФ, увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
Следовательно, денежные средства, не связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), в налоговую базу по НДС не включаются. Аналогичная точка зрения изложена, в частности, в письмах Минфина России от 22.04.2013 N 03-07-11/13674, от 09.10.2013 N 03-07-11/42059, от 13.12.2010 N 03-07-07/78.
Учитывая данное обстоятельство, считаем, что премия, выплачиваемая организацией покупателю товара, в налоговую базу по НДС продавцом не включаются.
Что касается возможного уменьшения стоимости реализованного товара на сумму премии, то в силу п. 2.1 ст. 154 НК РФ выплата (предоставление) продавцом товаров (работ, услуг) их покупателю премии (поощрительной выплаты) за выполнение покупателем определенных условий договора поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), включая приобретение определенного объема товаров (работ, услуг), не уменьшает для целей исчисления налоговой базы продавцом товаров (работ, услуг) (и применяемых налоговых вычетов их покупателем) стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), за исключением случаев, когда уменьшение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (поощрительной выплаты) предусмотрено указанным договором (письмо Минфина России от 18.09.2013 N 03-07-09/38617).
В анализируемом случае договором не установлено, что выплачиваемая премия уменьшает стоимость поставленного товара. В связи с этим уменьшения стоимости реализованного товара не происходит. Поэтому оснований для корректировки налоговой базы по НДС у организации-продавца не имеется.

Налог на прибыль

1. В соответствии с пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе внереализационных расходов учитываются расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок.
На наш взгляд, выплачиваемая организацией-продавцом организации-покупателю премия соответствуют понятию, предусмотренному положениями пп. 19.1 ст. 265 НК РФ. Учитывая изложенное, полагаем, что данная премия может учитываться в составе внереализационных расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль (письмо Минфина России от 30.08.2019 N 03-03-06/1/66950).
Факт предоставления премии может отражаться в акте (протоколе, ином документе), подтверждающем то, что покупатель выполнил условия договора, дающие право на получение премии. Акт можно составить в произвольной форме, однако он должен содержать все обязательные реквизиты первичного документа, предусмотренные частью 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".
По мнению финансового ведомства (письмо Минфина России от 26.04.2010 N 03-07-11/145), расходы поставщика на выплату премии покупателю признаются на дату предъявления документов, служащих основанием для расчетов. Схожая позиция нашла отражение и в письмах налоговиков (письма УФНС России по г. Москве от 22.09.2010 N 16-15/099715@.2, от 08.06.2010 N 16-15/060616@).
2. Статьей 247 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, признаются доходы, полученные от источников в РФ.
Согласно п. 1 ст. 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в РФ через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ, за исключением случаев, предусмотренных п. 2 ст. 309 НК РФ.
В Минфине России разъясняют, что если российская компания перечисляет премии иностранным организациям - покупателям за выполнение согласованных условий договора, то суммы этих премий признаются их доходами, полученными от источников в Российской Федерации. Следовательно, они должны облагаться налогом у источника выплаты. При этом финансовые органы отмечают, что данные доходы подлежат налогообложению у источника выплаты с учетом положений соглашения об избежании двойного налогообложения, действующего у РФ с соответствующим иностранным государством (письма Минфина России от 29.03.2012 N 03-03-06/1/167, от 13.07.2012 N 03-03-10/75, от 17.10.2012 N 03-03-06/1/555).
Между РФ и Республикой Беларусь действует Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995 (далее - Соглашение).
В письме Минфина России от 29.03.2011 N 03-08-06/Беларусь указывается, что Соглашение не содержит положений, однозначно регламентирующих налогообложение премий (бонусов), выплачиваемых российскими налоговыми резидентами белорусским налоговым резидентам по договорам поставок товаров в Республику Беларусь из РФ. При этом Минфин России придерживается мнения, что упомянутые премии (бонусы) следует рассматривать не как отдельный вид доходов, а как компенсацию (уменьшение) расходов, произведенных налоговыми резидентами Республики Беларусь в связи с закупкой товаров в РФ. Это означает, что выплаты в виде премий (бонусов) должны учитываться при определении налогооблагаемой прибыли предприятия - резидента Республики Беларусь на основании положений ст. 7 Соглашения. Позднее такие же выводы были сделаны в письме Минфина России от 25.02.2015 N 03-08-13/9297 (письмо Минфина России от 03.03.2014 N 03-08-05/8995). Письмами УФНС России по г. Москве от 14.04.2015 N 16-03/035250@, ФНС России от 03.04.2015 N ГД-4-3/5473@ письмо Минфина России от 25.02.2015 N 03-08-13/9297 было доведено до нижестоящих налоговых органов, а также до налогоплательщиков.
Тогда, руководствуясь п. 1 ст. 7 Соглашения, можно сделать вывод, что если белорусский покупатель не осуществляет предпринимательскую деятельность в РФ через находящееся там постоянное представительство, то указанный доход (премия) облагается налогом только в Республике Беларусь.
Как мы поняли, белорусская компания не осуществляет предпринимательскую деятельность в РФ через находящееся там постоянное представительство. Таким образом, по нашему мнению, в рассматриваемой ситуации организация не является налоговым агентом по налогу на прибыль и не должна удерживать налог при выплате премии белорусскому покупателю.
Вместе с тем п. 1 ст. 312 НК РФ установлено, что при применении положений международных договоров РФ иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна предоставить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым РФ имеет международный договор по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. Если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. Помимо этого, иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, для применения положений международных договоров РФ подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.
Предоставление иностранной организацией налоговому агенту указанных подтверждений до даты выплаты дохода является основанием для освобождения такого дохода от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам.
Сказанное означает, что белорусскому покупателю в целях освобождения от налогообложения дохода в виде премии следует представить организации документы, подтверждающие его постоянное местонахождение в Республике Беларусь, заверенные компетентным органом Республики Беларусь (Главной государственной налоговой инспекцией или ее уполномоченным представителем), а также документы, подтверждающие фактическое право покупателя на получение такого дохода.
НК РФ не содержит конкретного перечня документов, подтверждающих наличие у иностранной организации фактического права на получение дохода. По мнению Минфина России, отсутствие в НК РФ упоминания о конкретных документах, необходимых для определения фактического получателя дохода, свидетельствует о том, что законодатель не ограничивает налоговых агентов каким-либо перечнем, отдавая предпочтение содержательной части полученной налоговым агентом информации (письма Минфина России от 24.07.2018 N 03-08-05/51824, от 17.11.2017 N 03-08-05/76132, от 10.10.2017 N 03-08-05/66062, от 29.06.2017 N 03-08-05/41203).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

7 мая 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.