Новости и аналитика Правовые консультации Налоги и налогообложение Организация осуществляет операции по ремонту оборудования для иностранных контрагентов. Ремонт оборудования осуществляется по заключенному с иностранным контрагентом договору на ремонт оговоренного количества оборудования (обычно около 10-20 единиц оборудования). Оборудование в ремонт отправляется (из ремонта возвращается) партиями из нескольких единиц. Данные операции облагаются НДС по налоговой ставке 0% в соответствии с подп. 2.6 п. 1 ст. 164 НК РФ как работы по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории. Вычет сумм НДС, предъявленных налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ в отношении работ по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории, производится в порядке, установленном ст. 172 НК РФ, на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 НК РФ, то есть на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. 1) Организация получает счет-фактуру с НДС от банка на комиссию за исполнение функций агента валютного контроля. Данные услуги банк предоставляет организации в момент поступления валютной выручки на расчетный счет организации за ремонт оборудования. Валютная выручка по условиям договора перечисляется иностранным контрагентом после отгрузки организацией отремонтированного оборудования. Чаще всего валютная выручка поступает уже после предоставления организацией в налоговые органы документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки. 2) Организация получает счет-фактуру с НДС от Почты России с услугами по доставке корреспонденции иностранному контрагенту. Отправляться могут следующие виды корреспонденции: документы, связанные с очередным тендером на ремонт оборудования, проект контракта на ремонт оборудования, дополнительные соглашения к контракту, документы по ремонту очередной партии оборудования. Бывает, что в комплекте отправляемых документов присутствуют документы как по контракту в целом, так и по разным партиям двигателей. Каков порядок вычета НДС с учетом того, что тендер может выиграть в итоге другая организация, контракт заключается более чем на одну единицу оборудования, документы по ремонту очередной партии оборудования могут отправляться уже после предоставления организацией в налоговые органы документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки в отношении ремонта данной партии оборудования?

Организация осуществляет операции по ремонту оборудования для иностранных контрагентов. Ремонт оборудования осуществляется по заключенному с иностранным контрагентом договору на ремонт оговоренного количества оборудования (обычно около 10-20 единиц оборудования). Оборудование в ремонт отправляется (из ремонта возвращается) партиями из нескольких единиц.
Данные операции облагаются НДС по налоговой ставке 0% в соответствии с подп. 2.6 п. 1 ст. 164 НК РФ как работы по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории.
Вычет сумм НДС, предъявленных налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ в отношении работ по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории, производится в порядке, установленном ст. 172 НК РФ, на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 НК РФ, то есть на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.
1) Организация получает счет-фактуру с НДС от банка на комиссию за исполнение функций агента валютного контроля. Данные услуги банк предоставляет организации в момент поступления валютной выручки на расчетный счет организации за ремонт оборудования. Валютная выручка по условиям договора перечисляется иностранным контрагентом после отгрузки организацией отремонтированного оборудования. Чаще всего валютная выручка поступает уже после предоставления организацией в налоговые органы документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки.
2) Организация получает счет-фактуру с НДС от Почты России с услугами по доставке корреспонденции иностранному контрагенту. Отправляться могут следующие виды корреспонденции: документы, связанные с очередным тендером на ремонт оборудования, проект контракта на ремонт оборудования, дополнительные соглашения к контракту, документы по ремонту очередной партии оборудования.
Бывает, что в комплекте отправляемых документов присутствуют документы как по контракту в целом, так и по разным партиям двигателей.
Каков порядок вычета НДС с учетом того, что тендер может выиграть в итоге другая организация, контракт заключается более чем на одну единицу оборудования, документы по ремонту очередной партии оборудования могут отправляться уже после предоставления организацией в налоговые органы документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки в отношении ремонта данной партии оборудования?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Приобретенные организацией почтовые услуги и услуги в области валютного контроля имеют отношение к деятельности по переработке товаров, облагаемой НДС по нулевой налоговой ставке, что указывает на необходимость принятия к вычету сумм "входного" НДС в отношении таких услуг в порядке, установленном п. 3 ст. 172 НК РФ.
Для выполнения требований норм главы 21 НК РФ организация должна обеспечить распределение сумм "входного" налога в разрезе отдельных партий ремонтируемого оборудования (отдельных реализаций) согласно самостоятельно разработанной методике, закрепленной в учетной политике для целей налогообложения.
Вычеты НДС, фактически относящегося к облагаемым по нулевой налоговой ставке реализациям, но предъявленного организации уже после подтверждения ею права на применение нулевой налоговой ставки, могут быть заявлены к вычету в том налоговом периоде, в котором от исполнителя получен соответствующий счет-фактура и они приняты к учету на основании соответствующих первичных документов.
Вычет НДС по почтовым услугам в части, приходящейся на проигранные организацией тендеры, может быть осуществлен организацией в общеустановленном порядке, без учета норм п. 3 ст. 172 НК РФ.

Обоснование позиции:
Вычеты сумм НДС (далее также - налог), предусмотренных п.п. 1-8 ст. 171 НК РФ, в отношении операций по реализации работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории, облагаемых по нулевой налоговой ставке, производятся в порядке, установленном ст. 172 НК РФ, на момент определения налоговой базы по указанным операциям, в общем случае - на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов (пп. 2.6 п. 1 ст. 164, п. 9 ст. 167, п. 3 ст. 172 НК РФ).
Согласно п. 10 ст. 165 НК РФ порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения (письмо Минфина России от 22.05.2019 N 03-07-08/36849).
Исключений из данных правил, актуальных для анализируемой ситуации, не установлено.
Таким образом, организация в данном случае должна отдельно определять сумму "входного" НДС, относящегося к операциям по реализации работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории. Конкретный порядок такого определения она должна разработать самостоятельно и закрепить его в учетной политике для целей налогообложения (письмо ФНС России от 31.10.2014 N ГД-4-3/22600@).
Приобретенные в рассматриваемой ситуации организацией почтовые услуги и услуги в области валютного контроля имеют отношение к деятельности по переработке товаров, облагаемой НДС по нулевой налоговой ставке, что указывает на необходимость принятия к вычету сумм "входного" НДС в отношении таких услуг в порядке, установленном п. 3 ст. 172 НК РФ. В частности, это следует из выводов, представленных в решении АС Красноярского края от 27.02.2010 по делу N А33-20240/2009*(1), применительно к "входному" НДС по услугам банка в области валютного контроля, связанных с экспортом товаров.
Учитывая особенности применения вычета данных сумм НДС, считаем, что для выполнения требований норм главы 21 НК РФ организация должна обеспечить их распределение в разрезе отдельных партий ремонтируемого оборудования (отдельных реализаций) согласно самостоятельно разработанной методике.
Что касается вычета налога, фактически относящегося к облагаемым по нулевой налоговой ставке реализациям, но предъявленного организации уже после подтверждения ею права на применение нулевой налоговой ставки, то, на наш взгляд, такие суммы НДС могут быть заявлены к вычету в том налоговом периоде, в котором от исполнителя получен соответствующий счет-фактура и они приняты к учету на основании первичных документов, то есть при выполнении общих требований п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ. Оснований для заявления сумм указанных вычетов в периоде определения налоговой базы по облагаемым по нулевой ставке реализациям (как того требует п. 3 ст. 172 НК РФ) путем формирования уточненных налоговых деклараций за прошлые периоды мы не видим, поскольку в прошлых периодах не выполнялись все необходимые для применения таких вычетов условия. Аналогичной логики рассуждений придерживались и судьи в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 22.12.2008 N Ф04-7940/2008(18129-А70-41), ФАС Северо-Западного округа от 08.08.2008 N А52-154/2008, ФАС Московского округа от 26.10.2007 N КА-А40/11209-07.
Относительно вычета НДС по почтовым услугам в части, приходящейся на проигранные организацией тендеры, то есть на несостоявшиеся реализации, облагаемые НДС по ставке 0 процентов, полагаем, что они могут быть приняты организацией к вычету в общеустановленном порядке, без учета норм п. 3 ст. 172 НК РФ. При этом, по нашему мнению, в отношении указанных сумм налога выполняется требование пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ о намерении организации приобрести услугу для осуществления облагаемой НДС операции (смотрите также Энциклопедию решений. Условие об использовании приобретенных товаров (работ, услуг) в облагаемой НДС деятельности для вычета НДС, п.п. 1.5, 1.8, 2.3, 2.15 Энциклопедии судебной практики. Налог на добавленную стоимость. Налоговые вычеты. Право налогоплательщика на налоговый вычет).
Обращаем внимание, что выраженная точка зрения является нашим экспертным мнением. Официальных разъяснений по данному вопросу нами не обнаружено.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Ответ прошел контроль качества

16 июля 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Оставлено без изменения вышестоящими судами (смотрите, например, постановление Президиума ВАС РФ от 27.09.2011 N 4134/11).