Новости и аналитика Правовые консультации Налоги и налогообложение Структурное подразделение органа местного самоуправления (администрации городского округа) не является плательщиком НДС. Согласно условиям договора аренды муниципального имущества арендодатель выставляет счет-фактуру на оплату арендных платежей. В счете-фактуре указывается, что ставка НДС отсутствует. Арендодатель является плательщиком НДС, перечисляет денежные средства в счет погашения арендных платежей с учетом НДС. Первоначально договор аренды был заключен МУП (являлось арендодателем). В связи с банкротством МУП имущество было возращено в казну муниципального образования (не закреплено за иным муниципальным предприятием или учреждением). В договоре аренды был изменен арендодатель (на отдел по управлению муниципальным имуществом, который не является плательщиком НДС, поскольку выступает от имени муниципального образования), но обязанность арендодателя выставлять счета-фактуры на оплату арендных платежей осталась в договоре. В этой связи АО, являющееся арендатором, требует выставления счетов-фактур для оплаты арендных платежей. Арендная плата установлена с учетом НДС. Кто из сторон перечисляет НДС в бюджет? Не является ли нарушением, что арендодатель не прописывает в счете-фактуре НДС?

Структурное подразделение органа местного самоуправления (администрации городского округа) не является плательщиком НДС. Согласно условиям договора аренды муниципального имущества арендодатель выставляет счет-фактуру на оплату арендных платежей. В счете-фактуре указывается, что ставка НДС отсутствует. Арендодатель является плательщиком НДС, перечисляет денежные средства в счет погашения арендных платежей с учетом НДС. Первоначально договор аренды был заключен МУП (являлось арендодателем). В связи с банкротством МУП имущество было возращено в казну муниципального образования (не закреплено за иным муниципальным предприятием или учреждением). В договоре аренды был изменен арендодатель (на отдел по управлению муниципальным имуществом, который не является плательщиком НДС, поскольку выступает от имени муниципального образования), но обязанность арендодателя выставлять счета-фактуры на оплату арендных платежей осталась в договоре. В этой связи АО, являющееся арендатором, требует выставления счетов-фактур для оплаты арендных платежей. Арендная плата установлена с учетом НДС.
Кто из сторон перечисляет НДС в бюджет? Не является ли нарушением, что арендодатель не прописывает в счете-фактуре НДС?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС в данном случае обязан арендатор муниципального имущества. Налоговое законодательство не обязывает арендодателя в данном случае составлять счета-фактуры. Выставление арендодателем счета-фактуры без выделения сумм НДС исключительно в качестве документа для оплаты арендатором арендных платежей нарушением не является. Вместе с тем считаем, что сторонам следует рассмотреть вопрос о внесении в договор аренды изменений в части обязанности арендодателя по выставлению счетов-фактур арендатору для оплаты арендных платежей.

Обоснование вывода:
В ст. 143 НК РФ публично-правовые образования не названы в качестве налогоплательщиков НДС. Вместе с тем органы власти (местного самоуправления), включенные в Единый государственный реестр юридических лиц, на основании п. 2 ст. 11 НК РФ признаются организациями, а потому и налогоплательщиками НДС (подробнее с данным вопросом Вы можете ознакомиться в Энциклопедии решений. НДС в органах власти (местного самоуправления)).
Пунктом 3 ст. 161 НК РФ установлено, что при предоставлении на территории РФ органами местного самоуправления в аренду муниципального имущества налоговая база по НДС определяется как сумма арендной платы с учетом НДС. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС.
В письме ФНС России от 14.12.2017 N СД-4-3/25449@ представлена подтвержденная судебной практикой позиция, согласно которой при предоставлении органами местного самоуправления в аренду муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну, обязанность по исчислению и уплате НДС возлагается на арендатора, являющегося налоговым агентом.
Доводы арендаторов такого имущества об отсутствии у них обязанностей налоговых агентов со ссылкой на пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ отклоняются (определение ВС РФ от 19.07.2018 N 310-КГ18-10071).
Приведенная позиция ФНС России согласована с Минфином России (смотрите также письмо Минфина России от 20.06.2018 N 03-07-11/42148) и направлена в адрес территориальных налоговых органов (https://www.nalog.ru/rn77/about_fts/about_nalog/7134345/).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации в силу п. 3 ст. 161 НК РФ арендатор муниципального имущества, составляющего муниципальную казну (не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями - ст. 215 ГК РФ), обязан исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС (смотрите также п. 4 ст. 173 НК РФ).
При исчислении суммы НДС в соответствии с п.п. 1-3 ст. 161 НК РФ налоговыми агентами, указанными в п.п. 2 и 3 ст. 161 НК РФ, составляются счета-фактуры в порядке, установленном п.п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ (п. 3 ст. 168 НК РФ). Соответственно, орган местного самоуправления при предоставлении в аренду муниципального имущества счета-фактуры составлять не обязан.
Учитывая данное обстоятельство, считаем, что сторонам следует рассмотреть вопрос о внесении в договор аренды изменений в части обязанности арендодателя по выставлению счетов-фактур арендатору для оплаты арендных платежей.
Наряду с этим считаем, что выставление арендодателем в данном случае счетов-фактур без выделения сумм НДС исключительно в качестве документов для оплаты арендатором арендных платежей в силу требований договора нарушением не является и не приводит к неблагоприятным налоговым последствиям (смотрите также п. 5 ст. 173 НК РФ).
Заметим также, что имеются примеры судебных решений, в которых судьи исходили из того, что счет-фактура не является документом, на основании которого возникает гражданско-правовое, в том числе денежное, обязательство одного равноправного субъекта в пользу другого такого же субъекта (ст. 8 ГК РФ); обязанность арендатора своевременно внести арендную плату предусмотрена положениями гражданского законодательства РФ (ст.ст. 309, 310, 614 ГК РФ), условиями заключенного договора аренды и не связана с налоговыми правоотношениями каждой из сторон сделки (постановление Восемнадцатого ААС от 23.06.2017 N 18АП-5852/17).
Как указано в постановлении Восемнадцатого ААС от 14.12.2016 N 18АП-14930/16, отсутствие в деле счетов, счетов-фактур не влияет на правильность вывода об обоснованности исковых требований, поскольку обязанность по оплате арендных платежей обусловлена не выставлением истцом данных счетов, а фактом пользования переданного по договору имуществом, который ответчиком не оспаривается (смотрите также постановления АС Северо-Западного округа от 18.08.2014 N Ф07-7729/13 по делу N А05-423/2013, Восемнадцатого ААС от 13.04.2016 N 18АП-3028/16, Третьего ААС от 30.01.2014 N 03АП-6454/13).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Арыков Степан

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

14 сентября 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.