Гражданин после регистрации в качестве ИП (система налогообложения - УСН с объектом "доходы минус расходы") в своей деятельности стал использовать здание магазина, право собственности на которое оформлено на его супругу. Магазин приобретен в период нахождения супругов в законном браке, брачный договор между ними не заключался. Имеет ли право ИП учесть стоимость здания-магазина в составе расходов при расчете налога, уплачиваемого в связи с применением УСН?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Вопрос о возможности учета в целях налогообложения объектов основных средств, приобретенных физическим лицом в собственность до государственной регистрации в качестве ИП, в настоящее время является спорным.
Полагаем, что факт оформления документов о праве собственности на объект недвижимости не на самого ИП, а на его супругу, на возможность учета части стоимости данного объекта в целях налогообложения влиять не должен.

Обоснование позиции:
При применении упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" ИП при определении налоговой базы уменьшает полученные доходы на расходы, перечисленные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ (п. 2 ст. 346.18 НК РФ).
На основании пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения вправе учитывать расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений п. 3 и 4 ст. 346.16 НК РФ). Соответственно, в общем случае ИП, применяющий УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", вправе учесть в целях налогообложения расходы на покупку объекта недвижимости (магазина), используемого в предпринимательских целях.
В отношении же объектов основных средств, приобретенных физическим лицом в собственность до государственной регистрации в качестве ИП, Минфин России на протяжении ряда лет придерживается позиции, что расходы на приобретение таких основных средств при применении УСН учитываться не должны. Указанный вывод делается финансовым ведомством на основании того факта, что в данном случае в момент приобретения объекта основных средств физическое лицо не являлось налогоплательщиком налога, уплачиваемого в связи с применением УСН. Смотрите, например, письма Минфина России от 19.12.2014 N 03-11-11/65754, от 26.02.2013 N 03-11-11/82, от 03.04.2012 N 03-11-11/114, от 07.10.2011 N 03-11-11/254, от 11.07.2006 N 03-05-01-05/141.
Однако позиция Минфина России не бесспорна. Пунктом 1 ст. 23 ГК РФ определено, что гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве ИП. При этом ГК РФ не разделяет имущество физического лица на имущество, принадлежащее ему исключительно как гражданину, и имущество, принадлежащее ему исключительно как ИП. Регистрация физического лица в качестве предпринимателя не влечет обособления части имущества этого лица, поскольку факт государственной регистрации в качестве предпринимателя не означает возникновения нового субъекта с обособленным имуществом, а предпринимательская деятельность гражданина одновременно является деятельностью самого гражданина (смотрите также письмо УФНС России по г. Москве от 26.08.2011 N 20-14/2/083177@). Законодательство не обуславливает предпринимательскую деятельность физического лица исключительно фактом регистрации в качестве ИП (письмо Минфина России от 01.08.2013 N 03-04-05/30868).
Гражданин, зарегистрированный в качестве предпринимателя, отвечает по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом, приобретенным как до, так и после регистрации, и продолжает под своим именем осуществлять права и исполнять обязанности, возникшие у него до такой регистрации (п. 1 ст. 19, п. 1 ст. 24 ГК РФ).
Следовательно, юридически имущество ИП, используемое им в личных целях, не обособлено от имущества, непосредственно используемого для осуществления предпринимательской деятельности. Это касается любого имущества, принадлежащего лицу, зарегистрированному в качестве ИП (смотрите определение Конституционного Суда РФ от 15.05.2001 N 88-О, постановления ФАС Уральского округа от 29.03.2012 N Ф09-981/12 по делу N А76-11260/2011, от 10.06.2009 N Ф09-3754/09-С2, ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.02.2012 N Ф02-18/12 по делу N А33-9549/2011, ФАС Западно-Сибирского округа от 19.11.2010 по делу N А70-13094/2005, Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.07.2012 N 18АП-5812/12).
Положения НК РФ не содержат запрета включать стоимость имущества, которое было приобретено гражданином до регистрации в качестве ИП и фактически используемое им в предпринимательских целях после регистрации в этом качестве, в состав налоговых расходов. Такое мнение выражено представителями ФНС России в письмах от 25.07.2013 N ЕД-4-3/13609@, от 19.07.2013 N ЕД-4-3/13091@ и подтверждается обширной судебной практикой (смотрите, например, постановления ФАС Уральского округа от 25.02.2010 N Ф09-801/10-С2 по делу N А07-13968/2009, ФАС Западно-Сибирского округа от 25.01.2010 по делу N А45-13717/2009).
В рассматриваемом случае документы на право собственности на объект недвижимости, используемый предпринимателем в его деятельности, оформлены на супругу предпринимателя.
Пунктом 1 ст. 256 ГК РФ определено, что имущество, нажитое супругами во время брака, является их совместной собственностью, если брачным договором между ними не установлен иной режим этого имущества (аналогичная норма предусмотрена п. 1 ст. 33 Семейного кодекса РФ, далее - СК РФ).
Статьей 34 СК РФ установлено, что приобретенные за счет общих доходов супругов движимые и недвижимые вещи, ценные бумаги, паи, вклады, доли в капитале, внесенные в кредитные учреждения или в иные коммерческие организации, и любое другое нажитое супругами в период брака имущество независимо от того, на имя кого из супругов оно приобретено либо на имя кого или кем из супругов внесены денежные средства, являются общим имуществом супругов. Причем право на общее имущество супругов также принадлежит и тому из них, кто не имеет самостоятельного дохода (п. 3 ст. 34 СК РФ).
Таким образом, в данной ситуации здание магазина одновременно находится в собственности обоих супругов, при этом не имеет значения тот факт, что в документах о праве собственности фигурируют только данные жены предпринимателя. В связи с этим полагаем, что факт оформления документов о праве собственности на объект недвижимости не на самого ИП, а на его супругу влиять на возможность учета стоимости данного объекта в целях налогообложения не должен.
С учетом вышеприведенных положений ГК РФ и СК РФ считаем, что в данном случае в целях налогообложения можно учесть только часть затрат на покупку магазина - в размере доли, принадлежащей непосредственно самому предпринимателю.
В то же время нам не удалось найти официальных разъяснений или материалов судебной практики, подтверждающих или опровергающих такую позицию. Поэтому выраженная точка зрения остается исключительно нашим экспертным мнением.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

8 июня 2016 г.