ИП оказывает парикмахерские услуги (УСН) и осуществляет розничную торговлю (ЕНВД). У него есть наемные работники. С 01.02.2012 заключен договор на поставку продукции для парикмахерских услуг, в котором ИП обязан заниматься продвижением одной торговой марки на рынке парикмахерских услуг. За данную услугу он получает бонус в размере 2% от заказа. Бонус представляется не денежными средствами, а продукцией в виде пробников. Продвижение товаров предусмотрено самим договором поставки. Отдельного договора или соглашения на оказание этих услуг не заключалось. Как производить налогообложение бонуса?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В рассматриваемой ситуации договор поставки носит смешанный характер, и получение бонуса связано не с выполнение условий договора поставки, а является вознаграждением, полученным в неденежной форме, за оказание услуг по продвижению товаров. Поэтому налогообложение этого вознаграждения следует осуществлять в рамках УСН.

Обоснование позиции:
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД) установлена главой 26.3 НК РФ и вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга (п. 1 ст. 346.26 НК РФ). На уплату этого налога могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, перечень которых приведен в п. 2 ст. 346.26 НК РФ, в том числе розничную торговлю и бытовые услуги, классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93 (ОКУН).
Получение налогоплательщиками, осуществляющими розничную торговлю, скидок или бонусов, а также премий от поставщиков товаров за выполнение определенных условий договоров поставки товаров связано с осуществлением предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли.
Если налогоплательщик, кроме деятельности в сфере розничной торговли, подлежащей обложению ЕНВД, не осуществляет иных видов предпринимательской деятельности (подлежащих налогообложению в рамках общего режима налогообложения или УСН), то доход в виде премии (скидки, бонуса), полученный от организации - поставщика товаров за выполнение определенных условий договора поставки товаров, является частью дохода, получаемого от предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, подлежащего налогообложению в рамках применения ЕНВД. Именно такие выводы содержатся в письмах Минфина России от 25.01.2012 N 03-11-06/3/3, от 16.02.2010 N 03-11-06/3/22, от 07.03.2008 N 03-11-04/3/109.
В рассматриваемой ситуации услуги ИП по продвижению товаров определенной торговой марки предусмотрены самим договором поставки.
То есть, формально следуя указанным разъяснениям, если услуги по продвижению товаров предусмотрены самим договором поставки, то применять иные режимы налогообложения в отношении бонусов за их оказание не следует.
Однако, если данные услуги оказываются в рамках отдельного договора или дополнительного соглашения к основному договору поставки, то в отношении этих бонусов (вознаграждения), по мнению специалистов финансового ведомства, следует применять иные налоговые режимы (общий режим налогообложения или УСН).
Дело в том, что оказание поставщикам услуг по продвижению товаров не относится к розничной торговле, а представляет собой самостоятельный вид предпринимательской деятельности, режим налогообложения которого определяется в зависимости от характера оказываемых услуг. Услуги по приоритетной выкладке товаров, размещению информации о товарах в специальных каталогах розничной торговой сети, информированию покупателей о товарах с помощью внутренней трансляционной сети, оформлению POS-материалами поставщика мест выкладки товаров, проведению дегустаций и другие подобные услуги облагаются в рамках общего режима или в соответствии с УСН (письма Минфина России от 03.08.2010 N 03-11-11/214, от 11.12.2007 N 03-11-04/3/488).
Услуги по размещению рекламы поставщика на плакатах и стендах в торговом зале не подпадают под понятие "распространение наружной рекламы с использованием рекламных конструкций" (абз. 35 ст. 346.27 НК РФ) и на спецрежим в виде ЕНВД также не переводятся (письмо Минфина России от 06.02.2009 N 03-11-06/3/23).
Доходы от рассматриваемой деятельности облагаются в рамках общего режима налогообложения или УСН (письмо Минфина России от 12.09.2008 N 03-11-04/3/430). Если же оказываемые поставщику услуги подпадают под понятия "распространение наружной рекламы с использованием рекламных конструкций" и "размещение рекламы на транспортном средстве" (абзацы 35 и 36 ст. 346.27 НК РФ), например, заключаются в размещении рекламы поставляемых им товаров на уличных рекламных щитах, то доходы от оказания данных услуг облагаются ЕНВД как доходы, полученные от осуществления самостоятельных видов предпринимательской деятельности*(1).
В свою очередь, считаем необходимым отметить следующее.
Согласно п. 3 ст. 421 ГК РФ стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.
К отношениям по возмездному оказанию услуг применяются нормы ст.ст. 779-783 ГК РФ (главы 39 ГК РФ). При этом из ст. 783 ГК РФ следует, что к договору возмездного оказания услуг, заключенному между субъектами предпринимательской деятельности, также применяются общие положения о подряде (ст.ст. 702-729 ГК РФ), если только это не противоречит ст.ст. 779-782 ГК РФ, а также особенностям предмета договора.
Если согласиться с приведенной аргументацией, то бонусы, полученные в рамках договора поставки, но являющиеся, по сути, вознаграждением за услуги по продвижению торговой марки, следует облагать налогами в рамках УСН.
Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики в случае применении УСН должны включать в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы, доходы от реализации и внереализационные доходы. Указанные доходы определяются исходя из положений статей 249 и 250 НК РФ соответственно. Доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ, в составе доходов не учитываются.
Поскольку в рассматриваемом случае оплата услуг по продвижению товара осуществляется неденежными средствами, доход в рамках УСН следует определять на момент оприходования товаров по рыночным ценам (п. 2 ст. 249, п. 2 ст. 273, п. 4 ст. 274, ст. 105.3 НК РФ).
Трудно предугадать, какую позицию займут контролирующие органы.
В связи с этим рекомендуем Вам воспользоваться своим правом и обратиться за разъяснением по вопросу налогообложения в Минфин России (пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ, п. 3 ст. 34.2 НК РФ, пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ). Налогоплательщик сможет воспользоваться ответом в случае спора с налоговой инспекцией.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга

7 марта 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Вопрос: Предприятие осуществляет розничную торговлю продуктами питания через магазины с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту и уплачивает ЕНВД по данному виду деятельности. Отношения с поставщиками регулируются по двум договорам: договору поставки продовольственных товаров и договору на оказание услуг по продвижению товаров. Продвижение товаров может заключаться в их приоритетной выкладке на полках, размещении информации о товарах в специальных каталогах розничной торговой сети (и их распространении среди покупателей), а также на плакатах, выставляемых в торговом зале, и на уличных рекламных щитах, информировании... ("Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2011 г.).