Налог, уплачиваемый ИП в связи с применением УСН ("доходы"), был ошибочно перечислен с указанием КБК НДФЛ. Ошибка была вскоре обнаружена, и налог был перечислен повторно с указанием верного КБК. Налоговый орган осуществил возврат ошибочно перечисленного налога. Может ли сумма возвращенного налога быть признана доходом ИП? Следует ли отражать ее в Книге учета доходов и расходов? Как данная ситуация отражается в налоговом и бухгалтерском учете предпринимателя?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Возвращенная сумма налога в связи с указанием ошибочного КБК не является, по своей сути, экономической выгодой индивидуального предпринимателя, поэтому доходом признана быть не может. Поэтому отражать ее в Книге учета доходов и расходов нет оснований.

Обоснование вывода:
Налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения в соответствии со ст. 346.15 НК РФ учитывают следующие виды доходов:

• доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ;
• внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.

В перечнях ст.ст. 249 и 250 НК РФ не упоминаются доходы в виде сумм возвращенных налогов.
Согласно п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ.
Суммы ошибочно перечисленных налогов, возвращенные налогоплательщику, в ст. 251 НК РФ также не указаны.
Однако согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в отношении различных доходов согласно соответствующей статье НК РФ.
По смыслу указанной статьи, возвращенная сумма налога, в связи с указанием ошибочного КБК, не является, по своей сути, экономической выгодой индивидуального предпринимателя, поэтому, на наш взгляд, доходом признана быть не может.
Таким образом, возвращенные денежные средства в виде перечисленного налога не учитываются в составе доходов при определении объекта налогообложения у ИП, применяющего упрощенную систему налогообложения.
Такую позицию в схожих ситуациях неоднократно демонстрировал Минфин России. Например, в письме Минфина России от 24.06.2009 N 03-11-06/2/106 указано, что возврат излишне уплаченных взносов на ОПС, которые были перечислены с указанием ошибочного КБК для налогоплательщиков, применяющих УСН, является доходом. Это также относится и к полученной излишне уплаченной сумме налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.
Аналогичный подход изложен в письме Минфина России от 04.07.2005 N 03-11-04/2/11, где сказано, что возвращенные денежные средства в связи с неверным указанием реквизитов, а также суммы излишне уплаченного налога не являются, по своей сути, экономической выгодой и не учитываются в составе доходов при определении объекта налогообложения у организации, применяющей упрощенную систему налогообложения.
В письме Минфина России от 16.10.2009 N 03-11-06/2/211 прямо указано, что возвращенные (зачтенные) налогоплательщикам из бюджета суммы излишне уплаченных (взысканных) налогов не учитываются при определении объекта налогообложения в составе доходов, так как эти суммы не являются экономической выгодой, определяемой в соответствии со ст. 41 НК РФ. Поэтому налогоплательщики, применяющие УСН, не учитывают при определении объекта налогообложения в составе доходов суммы возврата излишне уплаченных налогов (причем это относится и к полученным излишне уплаченным суммам налога на прибыль организаций и НДС, которые уплачивались налогоплательщиком до перехода на специальный налоговый режим).
Об этом свидетельствует также и судебная практика (постановление ФАС Московского округа от 23.01.2006 N КА-А41/13977-05).
В Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденной приказом Минфина России от 31.12.2008 N 154н (далее - Книга учета доходов и расходов), налогоплательщики, применяющие УСН, ведут налоговый учет своих доходов и расходов (ст. 346.24 НК РФ).
Другими словами, в ней отражаются суммы признаваемые доходами (или расходами) для целей исчисления налоговой базы по УСН.
Сумма возвращенного по причине неверного указания КБК налога, уплаченного в связи с применением УСН, не относится к доходам ИП, а значит, и отражать ее в Книге учета доходов и расходов нет оснований.
Индивидуальные предпринимателей согласно Федеральному закону от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) полностью освобождены от обязанности ведения бухгалтерского учета.
Кроме того, в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, нет порядка отражения выплат дохода, полученного предпринимателем.
При этом согласно п. 2 ст. 4 Закона N 129-ФЗ граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном п. 2 ст. 54 НК РФ, т.е. исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России. Как сказано выше, для ИП, применяющих УСН, этот порядок определен приказом Минфина России от 31.12.2008 N 154н. Тем не менее все это не лишает предпринимателя права вести бухгалтерский учет.
Перечисление налога в бюджет отражается в бухгалтерском учете проводкой:
Дебет 68 Кредит 51.
В рассматриваемой ситуации налог был исчислен правильно, только эта сумма налога была уплачена дважды: один раз - с неверно указанным КБК, второй раз эта же сумма была перечислена по правильным реквизитам. При этом исправления начисленной суммы "упрощенного" налога не происходит, поэтому возврат ошибочно перечисленной суммы налога отражается проводкой:
Дебет 51 Кредит 68.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук, член Палаты налоговых консультантов Новикова Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Мельникова Елена

12 октября 2011 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.