ИП применяет УСН с объектом налогообложения "доходы", соответственно, не является плательщиком НДС. Основная деятельность ИП - сдача помещений в аренду (имущество находится в собственности). Есть ли возможность, не переходя на общий режим налогообложения, выставлять счета-фактуры с учетом НДС? Следует ли учесть этот НДС при определении налоговой базы?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
ИП, применяющий УСН, может выставлять счета-фактуры с выделением сумм НДС.
При этом ИП обязан уплатить в бюджет предъявленный покупателю НДС, а также представить в налоговый орган налоговую декларацию по НДС за соответствующий налоговый период.
Невключение НДС, полученного от арендатора и перечисленного в полном объеме в бюджет, в состав доходов при определении налоговой базы по УСН может привести к судебным спорам с налоговыми органами.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 3 ст. 346.11 НК РФ индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ. Следовательно, они не должны исчислять этот налог при совершении операций, которые, согласно положениям главы 21 НК РФ, являются объектом обложения НДС, не должны выставлять своим покупателям счета-фактуры, вести книги покупок и книги продаж.
При этом законодательство не содержит запрета налогоплательщикам, применяющим УСН, выставлять счета-фактуры с выделением сумм НДС вне зависимости от того, является ли этот налогоплательщик организацией или ИП. Одновременно у плательщика налога, уплачиваемого при применении УСН, возникает обязанность перечислить в бюджет всю сумму НДС, указанную в счете-фактуре, выставленном покупателю, и представить декларацию по НДС за соответствующий налоговый период (п. 5 ст. 173, п. 5 ст. 174 НК РФ).
Такое мнение неоднократно высказывалось специалистами Минфина России (смотрите письма от 16.05.2011 N 03-07-11/126, от 17.03.2010 N 03-07-11/66, от 07.09.2009 N 03-07-11/219, от 23.10.2007 N 03-07-11/512) и поддерживалось судьями (смотрите, например, определения ВАС РФ от 23.03.2011 N ВАС-1016/11, от 13.07.2010 N ВАС-8578/10, от 17.06.2008 N 7780/08, от 24.07.2009 N 7055/09 и постановления ФАС Уральского округа от 08.05.2007 N Ф09-3292/07-С2, ФАС Волго-Вятского округа от 16.10.2006 N А28-18081/2005-718/21).
При определении доходов ИП, применяющий УСН, должен руководствоваться положениями ст. 346.15 НК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 346.15 НК РФ в состав доходов включаются доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
При этом при определении объекта налогообложения ИП не учитывает доходы, поименованные в ст. 251 НК РФ, а также доходы ИП, облагаемые НДФЛ по налоговым ставкам, предусмотренным пп. 2, 4 и 5 ст. 224 НК РФ.
В соответствии с п. 2 ст. 249 НК РФ доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав определяются исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме.
НДС, выделенный в счете-фактуре, выставленном арендаторам и перечисленный в полном объеме в бюджет, в списке доходов, исключаемых из налогооблагаемой базы, не указан. На этом основании налоговые органы считают, что полученный от покупателей НДС должен быть учтен в составе доходов при определении налоговой базы налогоплательщиком, применяющим УСН (письма УФНС России по г. Москве от 02.10.2010 N 16-15/115179, от 03.02.2009 N 16-15/008584).
Указанную позицию подтверждает и Минфин России (смотрите письма от 14.04.2008 N 03-11-02/46, от 11.01.2008 N 03-11-05/02, от 01.11.2007 N 03-11-04/2/269, от 07.09.2007 N 03-04-06-02/188).
При этом отметим, что ранее представители главного налогового ведомства разъясняли, что суммы НДС, поступившие на расчетный счет или в кассу, при исчислении налоговой базы по УСН не отражаются в составе доходов при условии перечисления сумм НДС в бюджет (письмо ФНС России от 26.07.2007 N 02-6-10/249).
Судебные инстанции нередко принимает сторону налогоплательщиков. Позиция судей при рассмотрении дел подобной категории заключается в следующем. В соответствии п. 2 ст. 346.15 НК РФ ИП, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы, полученные от предпринимательской деятельности. Исходя из ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Соответственно, суммы НДС, полученные от покупателей и перечисленные ИП, применяющим УСН, в полном объеме в бюджет, никак не могут являться доходом и не должны учитываться при определении налоговой базы (смотрите, например, постановление Президиума ВАС РФ от 01.09.2009 N 17472/08, постановления ФАС Уральского округа от 12.11.2007 N Ф09-9123/07-С3, от 16.02.2006 N Ф09-563/06-С2, от 19.07.2005 N Ф09-3030/05-С7, ФАС Поволжского округа от 17.08.2006 N А65-6256/2006, ФАС Северо-Западного округа от 12.10.2005 N А66-1094/2005, от 02.05.2006 N А05-17385/05-10).
Учитывая тот факт, что по данному вопросу среди судей и контролирующих органов в настоящее время нет единого мнения, можно предположить, что исключение ИП сумм НДС, полученных от арендаторов и перечисленных в полном объеме в бюджет, из состава доходов при определении налоговой базы может с большой вероятностью привести к судебным спорам с налоговым органом.
В заключение хотелось бы отметить, что при выставлении счетов-фактур с выделением сумм НДС, права на вычет сумм НДС, уплаченных поставщикам товаров (работ, услуг), у ИП, применяющего УСН, не возникает (письма Минфина России от 17.03.2010 N 03-07-11/66, от 07.09.2009 N 03-07-11/219, от 23.03.2007 N 03-07-11/68, УФНС России по г. Москве от 30.11.2006 N 18-11/3/104933).
Обращаем внимание, что у покупателя, получившего счет-фактуру от ИП, применяющего УСН, возникают налоговые риски по НДС. При принятии НДС к вычету по такому счету-фактуре ему, скорее всего, придется отстаивать право на вычет НДС в суде (письма Минфина России от 23.03.2007 N 03-07-11/68, ФНС России от 06.05.2008 N 03-103/1925, УМНС России по г. Москве от 08.07.2005 N 19-11/48885). Если продавец вовремя заплатил НДС, то суд, скорее всего, встанет на сторону покупателя (постановления ФАС Московского округа от 08.04.2008 N КА-А40/2719-08-П, ФАС Центрального округа от 20.09.2007 N А48-4645/06-18, ФАС Уральского округа от 22.10.2007 N Ф09-8618/07-С2).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Тупикина Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

4 августа 2011 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.