Организация занимается розничной торговлей продовольственными и промышленными товарами. В условиях роста цен на все виды товаров для мотивации и поддержания своих работников организация планирует предоставлять своим работникам скидки на приобретаемый у организации товар. Каковы налоговые последствия для организации в данном случае?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
НДС исчисляется из фактической цены реализации товаров работникам.
Налоговая база по НДФЛ у работников не возникает.
Доходы в целях налогообложения прибыли также определяются исходя из фактических цен на товары.
Оснований для начисления страховых взносов не имеется.

Обоснование позиции:
В целях НК РФ цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными (п. 1 ст. 105.3 НК РФ).
Наличие трудовых отношений само по себе не является основанием для признания взаимозависимости между организацией и физическим лицом. Организация и ее сотрудники могут быть признаны взаимозависимыми лицами в следующих случаях:
- если работник осуществляет полномочия единоличного исполнительного органа компании, то есть является ее генеральным директором (подп. 7 п. 2 ст. 105.1 НК РФ);
- если сотрудник прямо или косвенно участвует в такой организации и доля его участия составляет более 25% от ее уставного капитала (подп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ);
- если работник имеет полномочия по назначению или избранию генерального директора этой организации (подп. 4 п. 2 ст. 105.1 НК РФ);
- если сотрудник имеет полномочия по назначению или избранию не менее половины состава коллегиального исполнительного органа (например правления или дирекции) либо совета директоров или наблюдательного совета этой организации (подп. 4 п. 2 ст. 105.1 НК РФ).
При этом суд может признать лица взаимозависимыми лицами и при наличии иных, прямо не предусмотренных п. 2 ст. 105.1 НК РФ обстоятельств, соответствующих общим признакам, указанным в п. 1 ст. 105.1 НК РФ (п. 7 ст. 105.1 НК РФ). К таким обстоятельствам относятся особенности отношений между лицами, если они могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц, а также наличие иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами.
В то же время исходя из п. 3 ст. 105.3 НК РФ при определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной взаимозависимыми лицами в сделке для целей налогообложения, указанная цена признается рыночной, если ФНС России не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога.
Кроме того, из приведенных выше положений п. 2 ст. 105.1 НК РФ следует, что организация и ее рядовые работники (не генеральный директор и/или акционер с долей участия более 25 процентов), по сути, не являются взаимозависимыми лицами. Сказанное подтверждается, в частности, в письме Минфина России от 28.09.2012 N 03-01-18/7-131, а также постановлении ФАС Московского округа от 04.07.2012 N А40-47063/11-20-198.

НДС

Согласно п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ (т.е. рыночных), с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения суммы налога.
В свою очередь, в п. 2 ст. 153 НК РФ говорится, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
По мнению финансового ведомства, если договором предусмотрено предоставление скидки, которая закладывается при ценообразовании и сразу меняет цену услуги, то продавец признает выручку по такому договору в сумме за вычетом предусмотренной договором скидки (письма Минфина России от 23.03.2015 N 03-03-06/1/15669, от 10.03.2015 N 03-03-06/1/12303). Указанные разъяснения касались налога на прибыль, но мы полагаем, что эту логику можно использовать и для целей исчисления НДС: применительно к рассматриваемой ситуации такое, на наш взгляд, возможно, если для работников будет сразу указана цена на товары с учетом скидки.
В этом случае поскольку товары не передаются безвозмездно, а работники и организация прямо не названы в п. 2 ст. 105.1 НК РФ в числе взаимозависимых лиц, считаем, что НДС в отношении реализации товаров данным работникам возможно исчислять, исходя из фактической цены реализации для данной категории покупателей, т.е. с учетом предоставленной скидки.
Разъяснений уполномоченных органов, а также судебных решений применительно к данному случаю нам обнаружить не удалось. Но, на наш взгляд, полностью исключить риск в части доначисления НДС нельзя.

НДФЛ

Пункт 1 ст. 210 НК РФ предусматривает, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
Так, доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является в том числе выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) у организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику (подп. 2 п. 1 ст. 212 НК РФ).
Как указано выше, организация и ее рядовые работники в общем случае взаимозависимыми лицами не признаются. Следовательно, можно сделать вывод, что положения подп. 2 п. 1 ст. 212 НК РФ к данной ситуации не применяются. Поэтому дохода в виде материальной выгоды у работников также не возникает (смотрите также письмо Минфина России от 16.06.2008 N 03-04-06-01/169).
На основании п. 2 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относятся в том числе оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг), а также полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой.
По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации об оплате за физическое лицо (в том числе частичной) стоимости товаров речи не идет. Фактически работники самостоятельно оплачивают товары, но по цене, сформированной с учетом предоставленной им скидки (т.е. оплачивают не часть стоимости товаров, а полную стоимость, пусть и установленную в меньшем размере). В связи с этим полагаем, что указанное в вопросе снижение цены не может рассматриваться как доход, полученный сотрудниками в натуральной форме (смотрите также письма Минфина России от 15.07.2014 N 03-04-06/34385, от 28.02.2013 N 03-04-05/9-158).
Отметим, что в письме Минфина России от 31.03.2017 N 03-04-06/19110 было разъяснено, что дохода, полученного в натуральной форме, у физических лиц не возникает, если установление различной стоимости билетов на посещение выставки для разных категорий граждан не связано с оплатой (полностью или частично) за них стоимости посещения выставки и предусмотрено для всех физических лиц, посещающих выставку, то есть не носит характера индивидуальной льготы.
Соответственно, если в анализируемой ситуации сниженная стоимость товаров будет предусмотрена для всех работников организации, то это не должно быть расценено налоговыми органами как установление индивидуальных льгот.
Принимая во внимание изложенное, мы придерживаемся позиции, что продажа товаров работникам со скидкой не приводит к образованию у них налогооблагаемого дохода.
Но все же в данном случае мы не можем исключить того, что проверяющие будут настаивать на возникновении у сотрудников дохода, и не исключаем, что данную позицию организации придется отстаивать в суде (при этом мы не располагаем судебными решениями по ситуациям, близким к анализируемой).

Налог на прибыль

В п. 2 ст. 249 НК РФ установлено, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары и выраженных в денежной или натуральной форме.
Таким образом, доходы от реализации товаров работникам могут быть определены организацией как стоимость этих товаров с учетом предоставленной скидки.
При этом нормы главы 25 НК РФ фактически допускают продажу товаров с убытком (п. 2 ст. 268 НК РФ).
В п. 2 письма ФНС России от 16.06.2015 N ЕД-2-13/710@ разъясняется, что цены в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы, получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными. Следовательно, такие доходы для целей налогообложения не могут быть скорректированы.
Ранее мы неоднократно отмечали, что организация и ее рядовые работники не являются взаимозависимыми лицами. В этой связи с учетом мнения налоговиков можно сделать вывод, что цена с учетом скидки, установленная для работников, признается в целях налогообложения прибыли рыночной и корректировке не подлежит.
Вместе с тем следует учитывать, что согласно п. 2 ст. 54.1 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу или сумму подлежащего уплате налога, если основной целью совершения сделки не являются неуплата (неполная уплата) суммы налога.
Поэтому продажа товаров по сниженным ценам может привлечь внимание проверяющих. Однако данный факт может повлечь негативные последствия только в случае, если налоговый орган в рамках мероприятий налогового контроля докажет обстоятельства, предусмотренные п. 1 ст. 54.1 НК РФ, и (или) факт несоблюдения условий, предусмотренных п. 2 ст. 54.1 НК РФ (п. 5 ст. 82 НК РФ, письмо ФНС России от 30.11.2018 N ЕД-4-2/23197).
На наш взгляд, корректировка налоговых обязательств применительно к данной ситуации возможна лишь в случае, если налоговые органы усмотрят (и докажут) фиктивность сделок или манипулирование ценами с целью ухода от налогов. В целом же в данной ситуации очевидных налоговых рисков при продаже товаров работникам по сниженным ценам мы не усматриваем.

Страховые взносы

Для организаций и индивидуальных предпринимателей объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в том числе в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (п. 1 ст. 420 НК РФ).
Очевидно, что при приобретении товаров работниками организация никаких выплат и иных вознаграждений в их пользу не производит. В этой связи считаем, что объекта обложения страховыми взносами в данном случае не возникает.
Разъяснениями официальных органов, а также судебными решениями по ситуациям, близким к рассматриваемой, применительно к положениям главы 34 НК РФ мы также не располагаем.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Сотрудники покупают товары по пониженным ценам (Л.А. Масленникова, "Зарплата", N 7, июль 2013 г.);
- Примерная форма приказа о продаже товара по цене ниже себестоимости (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

23 ноября 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.