Физическое лицо внесло вклад в уставный капитал общества имуществом. Транспортное средство (далее - ТС) было приобретено физическим лицом у другой организации как бывшее в употреблении (акт формы ОС-1) и использовалось им в предпринимательской деятельности. Физическое лицо является ИП и применяет УСН (доходы). Как учесть имущество в виде вклада в уставный капитал организации в целях налогообложения прибыли? Какими документами можно подтвердить первоначальную стоимость имущества в налоговом учете? Вправе ли организация определить норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на время эксплуатации физическим лицом и предыдущим собственником (организацией, у которой ТС было приобретено физическим лицом)?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Стоимостью (остаточной стоимостью) транспортного средства, полученного в виде вклада в уставный капитал, признаются документально подтвержденные расходы на его приобретение физическим лицом, уменьшенные на сумму амортизации, определенную за период использования ТС физическим лицом в предпринимательской деятельности. При этом такие расходы не должны превышать рыночную стоимость этого имущества, подтвержденную независимым оценщиком.
Затраты на приобретение транспортного средства физическое лицо может подтвердить договором купли-продажи, актом о приеме-передаче (накладной), платежными документами. Документами, подтверждающими размер амортизации, начисленной за период использования транспортного средства в предпринимательской деятельности, могут быть акт о приеме-передаче основных средств (например формы N ОС-1) либо справка (регистр) расчета амортизации, копия инвентарной карточки учета объекта основных средств и др.
По нашему мнению, организация вправе в случае применения линейного метода начисления амортизации для определения нормы амортизации по транспортному средству уменьшить срок полезного использования на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками (ИП и юридическим лицом), при условии документального подтверждения.

Обоснование вывода:

Стоимость полученного имущества

Имущество, полученное в качестве вклада в уставный капитал, не признается доходом организации (подп. 3 п. 1 ст. 251, подп. 1 п. 1 ст. 277 НК РФ).
Правила определения стоимости имущества, полученного в виде взноса (вклада) в уставный капитал организации, установлены ст. 277 НК РФ. Так, имущество, полученное в виде взноса (вклада) в уставный капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный капитал имущества. Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный капитал. Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества или какой-либо его части, то стоимость этого имущества либо его части признается равной нулю.
При внесении (вкладе) имущества физическими лицами и иностранными организациями его стоимостью (остаточной стоимостью) признаются документально подтвержденные расходы на его приобретение (создание) с учетом амортизации (износа), начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона, но не выше рыночной стоимости этого имущества, подтвержденной независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством указанного государства (п. 1 ст. 277 НК РФ).
Участниками (учредителями) общества могут быть граждане и (или) юридические лица (п. 4 ст. 66 ГК РФ, п. 1 ст. 7 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", п. 1 ст. 10 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах"). Следовательно, при учреждении общества индивидуальный предприниматель выступает как физическое лицо и имущество вносит в уставный капитал общества как физическое лицо (п. 1 ст. 23 ГК РФ). А из абзаца четвертого п. 1 ст. 277 НК РФ следует, что при внесении (вкладе) имущества физическим лицом (гражданином РФ) его стоимостью (остаточной стоимостью) признаются документально подтвержденные расходы на его приобретение (создание) с учетом амортизации (износа), начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в РФ. При этом такие расходы не должны превышать рыночную стоимость этого имущества, подтвержденную независимым оценщиком (письмо Минфина России от 29.10.2010 N 03-03-06/1/673).
Как разъясняет Минфин России, для подтверждения стоимости вносимого имущества передающая сторона должна представить документы, которыми подтверждены расходы, формирующие первоначальную стоимость данного имущества в ее налоговом учете, а также документы, подтверждающие размер амортизации, начисленной в отношении этого имущества, либо стоимости (части стоимости) данного имущества, учтенной в расходах в целях налогообложения (письма Минфина России от 13.09.2011 N 03-03-06/2/139, от 05.08.2011 N 03-03-06/2/114).
Заметим также, что исходя из подп. 4 п. 3 ст. 39, ст. 346.15 НК РФ финансовый орган разъяснил, что у ИП при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал ООО дохода, учитываемого при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в случае, если стоимость имущества по данным налогового учета передающей стороны меньше, чем стоимость, оцененная оценщиком при оценке вклада, от данной операции не возникает (письмо Минфина РФ от 16.03.2010 N 03-11-11/54).
С учетом того, что в рассматриваемом случае физическое лицо использовало передаваемое имущество (транспортное средство) в предпринимательской деятельности, а стоимость (остаточная стоимость) имущества определяется по данным налогового учета у передающей стороны, по нашему мнению, исходя из абзаца четвертого п. 1 ст. 277 НК РФ в рассматриваем случае расходы на приобретение транспортного средства физическим лицом нужно уменьшить на сумму амортизации, определенную в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ за период использования ТС физическим лицом (ИП) в предпринимательской деятельности. В результате организация примет ТС к учету по налоговой остаточной стоимости (с учетом начисленной амортизации за период использования в предпринимательской деятельности).
В то же время, по мнению Минфина России в письме от 13.09.2011 N 03-03-06/2/139, для определения в налоговом учете организации, применяющей общий режим налогообложения, стоимости имущества, полученного в качестве взноса в уставный капитал от организации, применяющей УСН (с объектом налогообложения - доходы), могут быть использованы данные бухгалтерского учета передающей стороны в отношении первоначальной стоимости и начисленной амортизации, подтвержденные документально (постановление Арбитражного суда Центрального округа от 09.09.2021 N Ф10-3852/21 по делу N А54-2256/2020).
Кроме того, индивидуальным предпринимателем, применяющим УСН, определение остаточной стоимости основных средств в целях п. 4 ст. 346.13 НК РФ производится по правилам, установленным подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ для организаций, у которых остаточная стоимость основных средств определяется в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете (письмо Минфина России от 06.03.2019 N 03-11-11/14646).
Действующим законодательством не определен перечень документов, подтверждающих расходы физического лица на приобретение им имущества, вносимого в качестве вклада в уставный капитал. Поэтому, по нашему мнению, такими документами могут быть любые документы, которыми можно подтвердить фактически произведенные физическим лицом затраты на приобретение транспортного средства (договор купли-продажи, акт о приеме-передаче (накладная), платежные документы (платежное поручение, выписка банка, кассовые чеки, квитанции к приходным кассовым ордерам) и др.).
Обычно передача объекта основного средства в собственность других лиц оформляется актом о приеме-передаче основных средств, форма которого может быть разработана на основе акта N ОС-1 (утвержденного постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7). Информацию о сроке фактической эксплуатации ТС ИП, сумму начисленной амортизации можно взять из данного акта. В то же время документами, подтверждающими размер амортизации, начисленной за период использования транспортного средства ИП, на наш взгляд, могут быть справка (регистр) расчета амортизации, копия инвентарной карточки учета объекта основных средств и др.
При отсутствии документов, подтверждающих расходы физического лица (учредителя) на приобретение внесенного в уставный капитал имущества, стоимость этого имущества для целей налогового учета признается равной нулю (письма Минфина России от 31.08.2009 N 03-03-06/1/556, от 25.05.2010 N 03-03-06/1/349). При этом рыночная стоимость имущества, внесенного в уставный капитал общества, рассчитанная на основании заключения независимого оценщика, для расчета налога на прибыль не применяется (письма Минфина России от 07.05.2009 N 03-03-06/1/304, УФНС России по г. Москве от 30.06.2008 N 20-12/061160, от 13.10.2006 N 20-12/92170). Как уточняет Минфин России, оценка имущества, передаваемого в уставный капитал, необходима для подтверждения первоначальной стоимости полученного имущества, служащей основанием для расчета амортизационных начислений, включаемых в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (письмо Минфина России от 14.08.2007 N 03-03-05/219).

Срок полезного использования

Если полученное организацией в качестве вклада в уставный капитал имущество (транспортное средство) удовлетворяет критериям п. 1 ст. 256 НК РФ, то оно учитывается в составе амортизируемого имущества в целях налогообложения прибыли, и организация вправе его амортизировать на общих основаниях (письма Минфина России от 29.01.2010 N 03-11-06/2/09, от 30.10.2009 N 03-03-06/1/718, от 15.05.2008 N 03-03-06/1/318, от 01.04.2008 N 03-03-06/1/241).
Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования (далее - СПИ) признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (далее - Классификация).
Согласно п. 7 ст. 258 НК РФ организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении (в том числе в виде вклада в уставный (складочный) капитал или в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц), в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом СПИ данных основных средств может быть определен как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.
Если срок фактического использования данного основного средства у предыдущих собственников окажется равным сроку его полезного использования, определяемому Классификацией, или превышающим этот срок, налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов (письмо Минфина России от 26.04.2021 N 03-03-06/1/31534).
При этом приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника (п. 12 ст. 258 НК РФ, постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 29.08.2018 N Ф06-35661/18 по делу N А65-35008/2017).
Обращаем внимание, что в письме Минфина России от 27.10.2020 N 03-03-07/93315 указано, в случае приобретения объектов основных средств, бывших в употреблении у физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, организация не вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом требований п. 7 ст. 258 НК РФ, так как физическое лицо не устанавливает СПИ основного средства и не амортизирует его для целей налогообложения. В нашем же случае организация приобретает объект основных средств, бывший в употреблении, в виде вклада в уставный капитал у физического лица, являющегося индивидуальным предпринимателем. В таком случае, полагаем, организация вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом положений п. 7 ст. 258 НК РФ и уменьшить СПИ на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником (собственниками) при условии документального подтверждения эксплуатации данного ТС (письмо Минфина России от 06.10.2010 N 03-03-06/2/172).
На наш взгляд, нормы НК РФ предоставляют налогоплательщику право самостоятельно решать, какой порядок определения срока полезного использования имущества, бывшего в употреблении, ему применять:
1) исходя из СПИ, устанавливаемого с учетом Классификации (в соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ), как для нового основного средства;
2) исходя из СПИ, устанавливаемого с учетом Классификации, уменьшенного на срок фактического использования всеми прежними собственниками (первое предложение п. 7 ст. 258 НК РФ);
3) исходя из СПИ, установленного прежним владельцем (ИП), уменьшенного на срок фактического использования прежним владельцем (второе предложение п. 7 ст. 258 НК РФ).
В письмах Минфина России от 28.04.2021 N 03-03-06/1/32504, от 30.10.2020 N 03-03-06/1/95253, от 20.01.2020 N 03-03-06/1/2355, от 06.08.2019 N 03-03-06/1/59100, от 11.08.2017 N 03-03-06/1/51573 предлагаются только первый и третий способы. В таком случае мы не можем исключить возможность возникновения налоговых споров при определении нормы амортизации по ТС (в случае применения линейного метода начисления амортизации) с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками (ИП и юридическим лицом).
Отметим, что при отсутствии сведений (документов) о включении объекта основных средств предыдущими собственниками в определенную амортизационную группу, о применявшемся сроке полезного использования и сроке фактической эксплуатации переданного имущества (ТС) СПИ определяется организацией самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями НК РФ и с учетом Классификации (письма Минфина России от 28.04.2021 N 03-03-06/1/32504, от 30.10.2020 N 03-03-06/1/95253, постановление Арбитражного суда Центрального округа от 06.07.2021 N Ф10-2434/21 по делу N А48-12980/2019).
Обращаем внимание, что изложенная позиция является нашим экспертным мнением и может не совпадать с точкой зрения иных специалистов. Рекомендуем организациям обратиться за письменными разъяснениями в налоговый орган по месту учета или непосредственно в Минфин России (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21, подп. 4 п. 1 ст. 32, ст. 34.2 НК РФ). При возникновении спора наличие персональных письменных разъяснений исключает вину лица в совершении налогового правонарушения на основании подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал;
- Энциклопедия решений. Учет основных средств, бывших в эксплуатации. Установление срока полезного использования;
- Вопрос: Единственный учредитель ООО (ОСНО) - физическое лицо. Он имеет свидетельство индивидуального предпринимателя (УСН с объектом налогообложения "доходы"). Переданы два автомобиля. В качестве владельца одного автомобиля в ПТС указано физическое лицо, а у другого - индивидуальный предприниматель. Является ли передача имущества в уставный капитал ООО реализацией для индивидуального предпринимателя? Как формируется стоимость переданного учредителем имущества в налоговом учете ООО? Как в дальнейшем будет приниматься к вычету НДС по расходам, связанным с обслуживанием и содержанием автомобилей, полученных в качестве вклада в уставный капитал от физического лица? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2010 г.)
- Вопрос: С помощью каких документов ИП на УСН подтвердить остаточную стоимость основных средств? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2021 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Федорова Лилия

Ответ прошел контроль качества

24 декабря 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.