ИП применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". Осуществляет деятельность по сдаче в аренду собственного нежилого недвижимого имущества. Объекты недвижимого имущества ИП учитывает в бухгалтерском учете (БУ) как объекты ОС (основных средств). Объекты имущества зарегистрированы в Росреестре и имеют кадастровые номера. Два из сдаваемых в аренду объектов (кирпичное сооружение и металлический ангар) пришли в негодность и были сняты с регистрационного учета. Указанные объекты полностью самортизированы, и срок их полезного использования давно истек. Для списания ОС в БУ необходимо указать в акте списания стоимость материалов, образованных в результате разборки. 1. Если от разборки сооружения остался только строительный мусор, который не пригоден для использования и не может быть продан (сооружение разрушилось), надо ли как-то приходовать мусор на баланс? Если да, то по какой цене? Какие документы необходимо составить для подтверждения его стоимости? 2. По какой цене приходовать металлолом, образовавшийся в результате разборки металлического ангара? Какими документами подтвердить стоимость металлолома?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
1. Строительный мусор, непригодный для дальнейшего использования или продажи, оприходовать не нужно.
2. Пригодный для продажи металлолом, образовавшийся в результате разборки металлического ангара, признается доходом для целей применения УСН на дату оприходования по рыночным ценам металлолома, определяемым с учетом положений ст. 105.3 НК РФ.
О бухгалтерском учете металлолома и документальном оформлении данной операции смотрите ниже.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 13 ПБУ 10/99 "Расходы организации" остаточная стоимость и иные расходы, связанные со списанием ликвидируемого объекта основных средств (расходы по транспортировке, демонтажу, погрузке, упаковке и т.п.), отражаются в составе прочих расходов организации. А стоимость полученных при демонтаже основного средства деталей, узлов и агрегатов, пригодных для дальнейшего использования, является прочим доходом организации (п. 5 и п. 8 ПБУ 9/99 "Доходы организации"). Остаточная стоимость ликвидируемого основного средства и иные расходы, связанные с его ликвидацией, отражаются по дебету счета 91, субсчет "Прочие расходы". По кредиту счета 91, субсчет "Прочие доходы" показываются доходы от поступления материалов, полученных в результате ликвидации, по рыночной стоимости.
Таким образом, ИП следует оприходовать только металлолом, который в дальнейшем можно реализовать. Строительный мусор, непригодный для дальнейшего использования, оприходовать не нужно. Утилизация мусора осуществляется в обычном порядке с оформлением акта утилизации.
Порядок формирования в бухгалтерском учете информации о запасах организаций устанавливается ФСБУ 5/2019 "Запасы", утвержденным приказом Минфина России от 15.11.2019 N 180н (далее - ФСБУ 5/2019).
Если имущество, полученное в результате ликвидации основных средств, отвечает критериям, перечисленным в п. 3 ФСБУ 5/2019, то оно принимается к учету в качестве запасов.
Материалы (в т.ч. металлолом) как один из видов запасов принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, если иное не установлено ФСБУ 5/2019 (п. 9 ФСБУ 5/2019). Однако в анализируемой ситуации установлены особенности. В случае если в качестве запасов признаются материальные ценности, остающиеся от выбытия (в том числе частичного) внеоборотных активов или извлекаемые в процессе текущего содержания, ремонта, модернизации, реконструкции внеоборотных активов, затратами, включаемыми в фактическую себестоимость запасов, считается наименьшая из следующих величин (п. 16 ФСБУ 5/2019):
а) стоимость, по которой учитываются аналогичные запасы, приобретенные (созданные) в рамках обычного операционного цикла;
б) сумма балансовой стоимости списываемых активов и затрат, понесенных в связи с демонтажем и разборкой объектов, извлечением материальных ценностей и приведением их в состояние, необходимое для потребления (продажи, использования) в качестве запасов.
Полагаем, что у ИП имеется возможность узнать рыночную стоимость металлолома, поэтому предлагаем следующую последовательность действий:
1) Оценить полученный металлолом исходя из его рыночной стоимости.
2) Определить общую сумму расходов на демонтаж, добавить к ней остаточную стоимость списанных объектов ОС.
3) Сравнить суммы из пунктов "1" и "2".
4) Если рыночная стоимость полученных в результате разборки объекта ОС запасов будет ниже общей величины затрат, то оприходовать металлолом по рыночной стоимости.
5) Если же общая величина затрат, связанных с ликвидацией ОС, окажется ниже суммы рыночных стоимостей полученных МПЗ, то рекомендуем оприходовать металлолом по получившейся оценке затрат.
Поскольку металлолом предназначен для продажи, его следует учитывать на счете 41 "Товары". Оприходование рекомендуем отразить бухгалтерской проводкой Дебет 41, Кредит 91-1.
Согласно ст. 9 Федерального закона N 402-ФЗ формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (п. 4). Иными словами, экономические субъекты самостоятельно определяют формы первичных документов, которыми подтверждаются факты хозяйственной жизни, в том числе связанные с ремонтом и демонтажем внеоборотных и оборотных активов. Применительно к рассматриваемой ситуации уместно вспомнить, что в период обязательного применения унифицированных форм использовались такие документы, как:
- акт на списание ОС (N ОС-4, N ОС-4а и N ОС-4б), форма которого утверждена постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7;
- приходный ордер по форме N М-4, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а;
- акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (ф. М-35).
Взяв их за основу, ИП может разработать собственные формы актов или использовать акты унифицированной формы, что не запрещено.

Применение УСН

Доходы при УСН учитываются в порядке, установленном пп. 1 и 2 ст. 248 НК РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Так, в налоговую базу включаются доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ). Доходы от реализации определяются в порядке, определенном ст. 249 НК РФ, а внереализационные - в порядке, определенном ст. 250 НК РФ. При этом при УСН не учитываются доходы, перечисленные в ст. 251 НК РФ.
В соответствии с п. 13 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации ОС (за исключением случаев, предусмотренных подп. 18 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Таким образом, стоимость материалов, полученных в результате ликвидации ОС, учитывается в составе внереализационных доходов (письма Минфина России от 26.02.2015 N 03-11-06/2/9874, от 31.07.2013 N 03-11-06/2/30601, от 14.11.2008 N 03-11-04/2/169).
Такие доходы подлежат учету по рыночным ценам, определяемым с учетом положений ст. 105.3 НК РФ (п. 4 ст. 346.18 НК РФ).
Пунктом 1 ст. 346.17 НК РФ установлено, что датой получения доходов у налогоплательщиков, применяющих УСН, признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
Следовательно, на дату оприходования металлолома в КУДиР необходимо указать доход в размере рыночной стоимости металлолома, полученного от ликвидации объекта ОС.

К сведению:
В момент продажи металлолома в налоговом учете ИП также возникает доход, но уже по другому основанию - доход от реализации (п. 1 ст. 249 НК РФ). Размер такого дохода равен сумме поступившей выручки (п. 2 ст. 249 НК РФ). При этом датой получения дохода признают день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу (кассовый метод) (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).
Соответственно, в момент получения денежных средств от покупателя за металлолом в налоговом учете ИП отражается доход.
Также хотим обратить внимание, что указанные нормы НК РФ довольно четкие и не предполагают неоднозначного их толкования, то есть воспользоваться в сложившейся ситуации п. 7 ст. 3 НК РФ, позволяющим трактовать в пользу налогоплательщика все неустранимые сомнения, противоречия и неясности, ИП не может.
Поэтому в данном случае организация - ИП вынужден учитывать в налогооблагаемой базе доходы два раза, но по разным основаниям:
- при оприходовании в соответствии с п. 13 ст. 250 НК РФ и
- при реализации в соответствии с п. 1 ст. 249 НК РФ.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет материалов, полученных в результате ликвидации основных средств;
- Энциклопедия решений. Учет при ликвидации (списании) основного средства;
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет основных средств и капитальных вложений в соответствии с ФСБУ 6/2020 и ФСБУ 26/2020;
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет материалов, полученных в результате ликвидации основных средств c 1 января 2021 года в соответствии с ФСБУ 5/2019;
- Вопрос: Как отражается в налоговом учете УСН (доходы минус расходы) оприходование и продажа металлолома, оприходованного в результате списания ОС? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2021 г.);
- Вопрос: Организация применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". Комиссия, созданная в организации, составила акт о списании изношенного и полностью самортизированного трактора. Решение о разборе трактора или передаче его на утилизацию комиссия не приняла. Возможно, в будущем он будет продан на металлолом целиком. Можно ли списать данный объект основных средств без утилизации? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2019 г.);
- Вопрос: Организация, применяющая УСН и ведущая бухгалтерский учет, демонтировала полностью самортизированное основное средство. За сдачу образовавшегося в результате лома черных металлов получила 6000 руб. Как отразить эту операцию в бухгалтерском и налоговом учете? ("В курсе правового дела", N 19, октябрь 2010 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ААС Буланцов Михаил

Ответ прошел контроль качества

28 сентября 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.