Ювелирный магазин (УСН с объектом налогообложения "доходы") скупает лом драгметаллов. Например, покупатель сдает золото на 10 тыс. руб., затем выбирает ювелирное изделие стоимостью 15 тыс., доплачивает 5 тыс. и покупает это изделие. Далее организация сдает лом на завод за 10 тыс. руб. При продаже ювелирного изделия кассовый чек оформляется на 15 тыс. руб.? Возникает ли в данном случае двойное налогообложение, ведь в кассу магазина поступят только 5 тыс. руб.?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Чек при продаже ювелирного изделия следует пробить на сумму 15 000 руб.
В этом случае сумма по чеку будет совпадать с величиной дохода, признаваемой в целях налогообложения.
Двойного налогообложения при этом не возникает.

Обоснование вывода:
Пункт 1 ст. 1.2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации" (далее - Закон N 54-ФЗ) устанавливает, что контрольно-кассовая техника (далее - ККТ), включенная в реестр контрольно-кассовой техники, применяется на территории РФ в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими расчетов (за рядом исключений).
В ст. 1.1 Закона N 54-ФЗ определено, что под термином "расчеты" следует понимать прием (получение) и выплату денежных средств наличными деньгами и (или) в безналичном порядке за товары, работы, услуги, прием ставок, интерактивных ставок и выплата денежных средств в виде выигрыша при осуществлении деятельности по организации и проведению азартных игр, выдача (получение) обменных знаков игорного заведения и выдача (получение) денежных средств в обмен на предъявленные обменные знаки игорного заведения, а также прием денежных средств при реализации лотерейных билетов, электронных лотерейных билетов, приеме лотерейных ставок и выплате денежных средств в виде выигрыша при осуществлении деятельности по организации и проведению лотерей. В целях Закона N 54-ФЗ под расчетами понимаются также прием (получение) и выплата денежных средств в виде предварительной оплаты и (или) авансов, зачет и возврат предварительной оплаты и (или) авансов, предоставление и погашение займов для оплаты товаров, работ, услуг (включая осуществление ломбардами кредитования граждан под залог принадлежащих гражданам вещей и деятельности по хранению вещей) либо предоставление или получение иного встречного предоставления за товары, работы, услуги.
Как видим, из дословного прочтения ст. 1.1 и п. 1 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ следует, что пробивать чек необходимо и на расходные операции.
В ст. 2 Закона N 54-ФЗ поименованы виды деятельности, при которых организации могут производить расчеты с физическими лицами без применения ККТ.
Согласно п. 2 ст. 2 Закона N 54-ФЗ организации и индивидуальные предприниматели с учетом специфики своей деятельности или особенностей своего местонахождения могут производить расчеты без применения контрольно-кассовой техники при осуществлении следующих видов деятельности и при оказании, в частности, услуг по приему от населения стеклопосуды и утильсырья, за исключением металлолома, драгоценных металлов и драгоценных камней.
Как видим, прием от населения металлолома, драгоценных металлов и драгоценных камней напрямую указаны в качестве исключения из этих видов деятельности (смотрите также письма Минфина России от 23.01.2019 N 03-01-15/3436, от 05.08.2019 N 03-01-15/58810).
Из взаимосвязи приведенных выше норм Закона N 54-ФЗ можно сделать вывод, что при приеме у физического лица лома драгметалла организации следует применить ККТ. Схожее мнение нашло отражение в письмах ФНС России от 10.08.2018 N АС-4-20/15566@, УФНС России по г. Москве от 04.06.2018 N 17-26/2/118272@, от 10.04.2018 N 17-26/2/074079@.
Как разъясняется в письме Минфина России от 25.01.2018 N 03-01-15/4037, Законом N 54-ФЗ не предусмотрено освобождение от обязанности применять ККТ организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих прием от населения драгоценных металлов и драгоценных камней.
Чек ККТ организации и ИП должны выдавать при приеме от населения металлолома, драгоценных металлов и драгоценных камней (п. 2 ст. 2 Закона N 54-ФЗ), так как в данном случае услугу по приему оказывают сами организации и ИП (письма ФНС России от 10.08.2018 N АС-4-20/15566@, УФНС России по г. Москва от 04.06.2018 N 17-26/2/118272@, от 10.04.2018 N 17-26/2/074079@).
В постановлении АС Северо-Кавказского округа от 24.12.2018 N Ф08-10877/18 по делу N А53-36966/2017 на основании п. 2 ст. 2 Закона N 54-ФЗ судьи пришли к обоснованному выводу о том, что деятельность по приему металлолома не освобождается от применения контрольно-кассовой техники.
Отметим, что аналогичная норма также была предусмотрена Законом N 54-ФЗ в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 290-ФЗ. То есть и раньше расчеты при приеме от населения металлолома должны были производиться с применением ККТ (смотрите, например, письма Минфина России от 29.10.2010 N 03-01-15/229, от 14.04.2010 N 03-01-15/2-65, от 14.11.2007 N 03-01-15/15-409, ФНС России от 17.05.2005 N 22-3-11/868, от 01.11.2004 N 33-0-14/684@, УФНС России по г. Москве от 18.06.2012 N 17-15/052888, от 11.04.2008 N 22-12/035515, от 12.09.2007 N 22-12/86707, от 06.04.2007 N 22-12/31351).
В этом случае при приобретении у физического лица лома драгметалла в кассовом чеке указывается признак расчета "расход" (тег 1054).
При продаже нового ювелирного изделия ККТ применяется в общеустановленном порядке. В силу п. 1 ст. 4.3 Закона N 54-ФЗ ККТ применяется в момент осуществления расчета с покупателем.
Однако в рассматриваемом случае необходимо учитывать, что фактически денежные средства за лом драгметалла организацией не выплачиваются, но и покупатель, в свою очередь, не вносит часть средств за ювелирное изделие.
По нашему мнению, такие действия покупателя и продавца возможно рассматривать как зачет взаимных требований (ст. 410 НК РФ).
В отношении подобной ситуации в письме УФНС России по г. Москве от 13.08.2019 N 17-15/147887@ даны следующие пояснения:
При расчете в форме встречного представления при проведении зачета встречных однородных требований между юридическими лицами пользователю необходимо сформировать кассовый чек с обязательными реквизитами, предусмотренными ст. 4.7 Закона N 54-ФЗ и Приказом от 21.03.2017 N ММВ-7-20/229@ "Об утверждении дополнительных реквизитов фискальных документов и форматов фискальных документов, обязательных к использованию", в том числе с признаком расчета (тег 1054) "расход", признаком способа расчета (тег 1214) "полный расчет" и указанием суммы по чеку встречным представлением (тег 1217), равной стоимости зачета встречного однородного требования (приобретаемого товара (работы, услуги)).
Кроме того, если при проведении зачета встречных однородных требований происходит передача собственного товара (работы, услуги), то происходит реализация указанного товара (работы, услуги), в связи с чем не позднее дня передачи товара формируется кассовый чек с признаком расчета (тег 1054) "приход", признаком способа расчета (тег 1214) "полный расчет" и указанием суммы по чеку встречным представлением (тег 1217), равной стоимости передаваемого товара (работы, услуги), а также другими обязательными реквизитами.
В этой связи можно предположить, что чек ККТ пробивается на полную стоимость ювелирного изделия с признаком "Приход" (тег 1054) и признаком способа расчета (тег 1214) "полный расчет". Сумму, полученную путем зачета (10 000 руб.), на наш взгляд, следует указать с указанием тэга 1217 "Сумма по чеку (БСО) встречным предоставлением", а сумму доплаты (5 000 руб.) с указанием тэга 1031 "сумма по чеку (БСО) наличными" или тэга 1081 "сумма по чеку (БСО) безналичными".
Подобный порядок применения ККТ соответствует порядку признания дохода организацией в целях налогообложения.
Так, п. 1 ст. 346.17 НК РФ предусматривает, что датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
В результате организацией в анализируемом случае в целях налогообложения будут учтены 15 000 руб. (5000 руб. поступили в кассу и 10 000 руб. были погашены покупателем иным способом (взаимозачетом)). Чек ККТ при продаже ювелирного изделия также будет пробит на сумму 15 000 руб.
Сумма же 10 000 руб., уплаченная путем зачета взаимных требований покупателю, в целях налогообложения не учитывается, поскольку не является доходом для организации (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).
Что касается сдачи лома на завод, то такая операция является отдельной от операции по реализации физическому лицу ювелирного изделия. Поэтому при получении выручки в этой же сумме 10 тыс. руб. двойного налогообложения не происходит (продано ювелирное изделие физическому лицу, продан лом заводу). Если бы организация применяла УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, она могла бы учесть расход в виде стоимости приобретенного лома в составе расходов (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Невозможность учета такого расхода, по сути, является "издержками" выбранного организацией при применении УСН объекта налогообложения.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: Бухгалтерский учет при выкупе изделий из драгоценных металлов и камней у физических лиц (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2020 г.);
- Вопрос: Организация принимает автомобиль с пробегом у физического лица с последующим зачетом за новый автомобиль, который передается в собственность через несколько дней. Сделка оформляется заключением двух договоров купли-продажи. Каковы особенности формирования кассовых чеков в данной сделке? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2019 г.);
- Вопрос: Нужно ли оформлять кассовый чек при закупке сельхозпродукции у физического лица с целью перепродажи? Как правильно пробить такой чек? (журнал "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 6, июнь 2019 г.);
- Вопрос: Общество получило заем от физического лица. В связи с отсутствием денег для возврата займа заключено соглашение об отступном, по которому в счет погашения долга по займу заимодавцу - физическому лицу передается автомобиль, числящийся на балансе заемщика (общества) в составе основных средств. Должно ли общество при погашении долга по займу путем передачи автомобиля оформить кассовый чек? (журнал "Туристические и гостиничные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, сентябрь-октябрь 2019 г.);
- Вопрос: ООО покупает комбикорм у другого юридического лица (ООО), а также продает этому же юридическому лицу зерно по другому договору. На момент покупки комбикорма, а также продажи зерна неизвестно, будет проведен взаимозачет или нет. Взаимозачет проводится часто задним числом, например, 20.08.2019 был проведен зачет от 31.07.2019. Нужно ли оформлять кассовый чек? Если да, то как это сделать технически, какой датой пробивать чек? Обе ли стороны взаимозачета должны пробивать кассовые чеки? Какие должны быть чеки на приход, на расход? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2019 г.);
- Комментарий к письму УФНС России по г. Москве от 1 августа 2019 г. N 17-15/138092@ "О разъяснении законодательства" (В.Ю. Кирпичников, журнал "Нормативные акты для бухгалтера", N 17, сентябрь 2019 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ассоциации "Содружество" Мельникова Елена

19 марта 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.