ИП решил применять в IV квартале 2018 года и в 2019 году патентную систему налогообложения в отношении оказания услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации для юридических лиц (пп. 62 п. 2 ст. 346.43 НК РФ). ИП зарегистрирован в г. Томске. Как узнать стоимость патента и объем предельно допустимой выручки? Возможно ли применять патентную систему налогообложения, если услуги оказываются для юридических лиц?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Возможность применения патентной системы налогообложения в отношении предпринимательской деятельности по оказанию услуг (выполнению работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации не ставится в зависимость от того, является ли заказчик по договору на оказание услуг (выполнение работ) юридическим или физическим лицом.
Размер предельно допустимой выручки от реализации для целей применения указанного специального налогового режима в настоящее время составляет 60 млн рублей в рамках календарного года (особенности определения изложены ниже). Порядок расчета стоимости патента в данном случае изложен ниже.

Обоснование вывода:
Патентная система налогообложения (далее также - ПСН) устанавливается НК РФ, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов РФ и применяется на территориях указанных субъектов РФ (п. 1 ст. 346.43 НК РФ). На территории Томской области ПСН введена Законом Томской области от 09.11.2012 N 199-ОЗ "О патентной системе налогообложения" (далее - Закон N 199-ОЗ).
ПСН может применяться в отношении такого вида предпринимательской деятельности, как оказание услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации (пп. 62 п. 2 ст. 346.43 НК РФ, письма Минфина России от 29.01.2018 N 03-11-12/4816, от 05.10.2017 N 03-11-12/65005, от 12.09.2016 N 03-11-12/53301).
При этом нормы главы 26.5 НК РФ не ставят возможность применения ПСН в отношении указанного вида предпринимательской деятельности в зависимость от того, является ли заказчик по договору на оказание услуг (выполнение работ) юридическим или физическим лицом (письма Минфина России от 11.03.2016 N 03-11-12/13562, от 12.02.2016 N 03-11-12/7804).

1. Стоимость патента

Для расчета суммы налога (далее - Налог), уплачиваемого в связи с применением ПСН (стоимости патента), нужно умножить налоговую ставку на размер потенциально возможного к получению ИП годового дохода по виду предпринимательской деятельности, в отношении которого им применяется ПСН, устанавливаемого на календарный год законом субъекта РФ. В случае получения ИП патента на срок менее двенадцати месяцев Налог рассчитывается путем деления размера потенциально возможного к получению ИП годового дохода на двенадцать месяцев и умножения полученного результата на количество месяцев срока, на который выдан патент (п. 1 ст. 346.48, п. 1 ст. 346.51 НК РФ, п.п. 7-9 ст. 346.43 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации в 2018 году Налог будет исчисляться с применением общей налоговой ставки 6 процентов (п.п. 1, 3 ст. 346.50 НК РФ, ст. 2.1 Закона N 199-ОЗ). Если не произойдет изменений, она же будет применяться и в 2019 году.
Для рассматриваемого нами вида деятельности, осуществляемого на территории муниципального образования "Город Томск", размер потенциально возможного к получению ИП годового дохода установлен в зависимости от средней численности наемных работников (ст. 2 Закона N 199-ОЗ):
- 200 000 рублей при средней численности наемных работников, равной 0;
- 550 000 рублей при средней численности наемных работников до 5 человек включительно;
- 950 000 рублей при средней численности наемных работников свыше 5 до 10 человек включительно;
- 1 147 000 рублей при средней численности наемных работников свыше 10 до 15 человек включительно.
Указанные размеры потенциально возможного к получению ИП годового дохода применяются в 2018 году и, если не произойдет изменений, будут применяться в 2019 году (п. 2 ст. 346.48 НК РФ).
Таким образом, стоимость патента как на IV квартал 2018 года, так и на следующий календарный год в данном случае зависит от средней численности наемных работников, которые будут заняты в рассматриваемой предпринимательской деятельности в соответствующем периоде.
Например, если ИП предполагает, что средняя численность наемных работников, которые будут заняты в рассматриваемой предпринимательской деятельности в IV квартале 2018 года, будет равна 0 (рассматриваемую деятельности ИП будет осуществлять без наемных работников), то стоимость патента на три месяца составит 3000 рублей (200 000 х 3 х 6% / 12). Для расчета стоимости патента ИП может воспользоваться специальным сервисом ФНС России (https://patent.nalog.ru/).
Однако в отношении 2019 года нельзя исключать вероятности того, что размер потенциально возможного к получению ИП годового дохода будет изменен властями Томской области.
Отметим, что ИП подает заявление на получение патента не позднее чем за 10 дней до начала применения ПСН (п. 2 ст. 346.45 НК РФ). Ограничение периода, с которого может подаваться указанное заявление, НК РФ не установлено. Налоговый орган обязан в течение пяти дней со дня получения заявления выдать ИП патент или уведомить его об отказе в выдаче патента (п. 3 ст. 346.45 НК РФ).
Соответственно, в рассматриваемой ситуации уже в настоящее время ИП может получить патент на 2019 год. При этом из разъяснений Минфина России и ФНС России следует, что если законом субъекта РФ на 2019 год размеры потенциально возможного к получению годового дохода будут увеличены (уменьшены), налоговый орган должен будет выдать ИП новый патент с уточненной суммой Налога (письма Минфина России от 29.01.2015 N 03-11-12/3210, ФНС России от 07.04.2014 N ГД-4-3/6312@). Соответствующий механизм планировалось закрепить в НК РФ (письмо ФНС России от 31.05.2017 N СА-18-7/481@).
Вместе с тем существует судебная практика, согласно которой выдача нового патента с уточненной суммой Налога (пересчет суммы Налога) неправомерна (постановление АС Западно-Сибирского округа от 05.03.2018 N А45-433/2017).
Таким образом, с учетом п. 7 ст. 3 НК РФ, представляется, что даже в случае последующего повышения стоимости патента на 2019 год у ИП будут шансы признать выдачу нового патента с уточненной суммой Налога неправомерной (если в закон не будут внесены изменения).

2. Размер предельно допустимой выручки

Применение ПСН основано на налогообложении не фактического дохода налогоплательщика от предпринимательской деятельности, в отношении которой применяется данная система налогообложения, а потенциально возможного к получению ИП годового дохода или дохода за период действия патента (письмо Минфина России от 27.02.2015 N 03-11-12/10137).
При превышении фактически полученного дохода над размером потенциально возможного к получению годового дохода по соответствующему виду предпринимательской деятельности, установленным законом субъекта РФ, ИП продолжает применение ПСН в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 20.05.2013 N 03-11-11/162).
Однако ИП утратит право на применение ПСН в том случае, если с начала календарного года его доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН, превысят 60 млн рублей (пп. 1 п. 6 ст. 346.45 НК РФ, письмо Минфина России от 24.01.2013 N 03-11-11/26). Индексация предельного размера доходов от реализации на коэффициент-дефлятор в рамках применения ИП ПСН не предусмотрена (письмо Минфина России от 18.09.2017 N 03-11-11/60066). При этом в случае, если налогоплательщик применяет одновременно ПСН и УСН, при определении величины доходов от реализации для целей соблюдения ограничения, установленного пп. 1 п. 6 ст. 346.45 НК РФ, учитываются доходы по обоим указанным специальным налоговым режимам.
Таким образом, размер предельно допустимой выручки от реализации для целей применения ПСН в настоящее время составляет 60 млн рублей в рамках календарного года (смотрите также ст. 346.53 НК РФ).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Арыков Степан

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

28 августа 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.