Каким образом в бюджетном учреждении информационная система ставится на бухгалтерский учет?

Бюджетное учреждение по отдельным договорам приобретало программное обеспечение (ПО) - неисключительные права пользования (срок полезного использования разный, но больше года, предусмотрена возможность переустановки), также приобретало оборудование (сервер). В дальнейшем данное ПО своими силами и силами подрядчиков устанавливалось на сервер и интегрировалось между собой. В соответствии с Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации" информационная система - это совокупность содержащейся в базах данных информации и обеспечивающих ее обработку информационных технологий и технических средств.
Каким образом в бюджетном учреждении информационная система ставится на бухгалтерский учет: отдельно программное обеспечение (НМА) и оборудование (технические средства) как отдельные основные средства, или информационная система ставится как единый объект учета (единое основное средство) под одним инвентарным номером?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Объект интеллектуальной собственности - информационная система в случае наличия у учреждения исключительных прав на нее подлежит балансовому учету с использованием счета 102 00 "Нематериальные активы".

Программные продукты, приобретенные учреждением на правах пользования (неисключительное право) с целью развертывания на одном сервере, подлежат учету с использованием счета 111 6Х "Права пользования нематериальными активами" независимо от факта их установки на сервер и иное оборудование.

Оборудование, приобретаемое учреждением, подлежит учету в составе соответствующей группы нефинансовых активов, в частности в составе объектов основных средств на соответствующем счете аналитического учета счета 101 ХХ "Основные средства".

Обоснование вывода:

Прежде всего отметим, что в случае, если учреждение приобретает различные неисключительные права пользования на программное обеспечение и интегрирует их между собой для создания единой информационной системы, необходимо соблюдать нормы действующего законодательства РФ, а также условия лицензионных договоров на программные продукты. Иными словами, необходимо проанализировать саму возможность создания единой информационной системы на базе иных программных продуктов, исключительное право пользования которыми учреждению не принадлежит.

Под информационной системой понимается совокупность содержащейся в базах данных информации и обеспечивающих ее обработку информационных технологий и технических средств (п. 3 ст. 2 Закона N 149-ФЗ). В соответствии с подпунктами 2, 3 п. 1 ст. 1225 ГК РФ программы для ЭВМ и базы данных относятся к числу охраняемых результатов интеллектуальной деятельности. Авторские права на все виды программ для ЭВМ (в том числе на операционные системы и программные комплексы) охраняются так же, как и авторские права на произведения литературы (п. 1 ст. 1259, ст. 1261 ГК РФ).

В состав установленных законом авторских прав на результат интеллектуальной деятельности входит исключительное право, которое аналогично праву собственности на вещи и состоит в возможности лица, которому принадлежит это право (правообладателя), использовать этот результат интеллектуальной деятельности по своему усмотрению любым не противоречащим закону способом, разрешать или запрещать другим лицам использование результата интеллектуальной деятельности в установленных договором пределах (лицензионный договор), а также возможность отчуждать это исключительное право другим лицам (п. 1 ст. 1229, п. 1 ст. 1233 ГК РФ).

В рассматриваемой ситуации учреждению необходимо проанализировать, привели ли произведенные работы к созданию единой информационной системы, на которую у учреждения есть исключительные права пользования. Отметим, что изначально такое решение учреждением должно было приниматься еще на моменте планирования осуществления расходов, с оформлением соответствующего распорядительного документа на создание информационной системы как объекта исключительных прав, так как в зависимости от принятого решения зависит и порядок организации дальнейшего учета: формирование затрат с целью последующего включения в первоначальную стоимость нематериального актива или организация учета отдельных активов в виде прав пользования. При этом в случае, если в результате проведенной работы действительно учреждением будет получен результат в виде самостоятельной информационной системы, исключительное право на которое может принадлежать самому учреждению, считаем необходимым осуществить государственную регистрацию исключительного права на информационную систему даже в случае, если регистрация такого права не будет являться обязательной, исходя из норм действующего законодательства. Такая рекомендация прежде всего связана с охраной интеллектуальной собственности на программный продукт, созданный за счет средств бюджетного учреждения.

Таким образом, в случае создания учреждением информационной системы как самостоятельного объекта интеллектуальной собственности, исключительными правами на которую будет обладать само учреждение, созданный объект подлежит учету с применением балансового счета 102 ХI "Программное обеспечение и базы данных" (п. 56 Инструкции N 157н, пп. 6, 7 Стандарта "Нематериальные активы", пп. 35-37 Стандарта "Концептуальные основы", раздел 3 Методических рекомендаций по применению Стандарта "Нематериальные активы", доведенных письмом Минфина России от 30.11.2020 N 02-07-07/104384). При этом принятие к бухгалтерскому учету нематериального актива осуществляется по первоначальной стоимости (п. 23 Инструкции N 157н, п. 10 Стандарта "Нематериальные активы").

Первоначальная стоимость объекта нематериальных активов, созданного силами субъекта учета, равна сумме затрат, понесенных с момента, когда объект нематериальных активов впервые стал соответствовать критериям признания нематериальных активов, указанным в п. 19 Стандарта "Нематериальные активы", и включает все прямые затраты, необходимые для создания, производства и подготовки объекта нематериального актива к использованию по назначению (п. 20 Стандарта "Нематериальные активы").

Конкретный перечень затрат, подлежащий включению в первоначальную стоимость нематериального актива - исключительного права, созданного силами субъекта учета, определяется учетной политикой учреждения, а также распорядительным документом на его создание.

Отметим, что запретов на включение в первоначальную стоимость объекта основного средства стоимости программного продукта, установленного на нем, нет, но существуют определенные правила учета, требующие соблюдения перед подобным объединением. Например, постановка на учет объекта основного средства, в стоимость которого включена и стоимость предустановленного программного обеспечения, в большинстве случаев не вызывает сомнений (смотрите письма Минфина России от 11.11.2016 N 02-07-10/66102, от 21.07.2016 N 02-07-10/43076). В такой ситуации, действительно, учету подлежит единый объект основного средства с использованием балансового счета 101 ХХ, первоначальная стоимость которого включает в себя в том числе стоимость программного продукта.

Однако если речь идет не о приобретении предустановленного программного обеспечения и не о программном обеспечении, которое необходимо для работы конкретного оборудования, а о создании из приобретенных прав пользования нового объекта нематериальных активов, в такой ситуации необходимо четко определить состав затрат, которые формируют стоимость именно нематериального актива. При этом включение стоимости сервера в состав первоначальной стоимости нематериального актива считаем сомнительным, так как сервер в большинстве случае является самостоятельным объектом нефинансовых активов, выполняющим значительно больше функций, чем обеспечение работы одной информационной системы.

Решение об отнесении имущества к основным средствам или материальным запасам находится в компетенции постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов, которое оформляется документально (п. 34 Инструкции N 157н, письмо Минфина России от 09.11.2018 N 02-05-10/80751). Такое решение должно приниматься с учетом экономической природы осуществляемых расходов, установленных в учетной политике способов ведения учета основных средств и материальных запасов, а также исходя из назначения, технических и эксплуатационных характеристик объектов. При этом учреждению необходимо руководствоваться федеральными стандартами бухгалтерского учета государственных финансов и положениями Инструкции N 157н.

Отнесение имущества в состав основных средств осуществляется при выполнении критериев, перечисленных в пп. 7, 8, 10 Стандарта "Основные средства", пп. 38, 39, 45 Инструкции N 157н. Одним из главных критериев отнесения объекта к основным средствам является срок его полезного использования: он должен быть более 12 месяцев. При этом в соответствии с п. 10 Стандарта "Основные средства" основным средством является объект, который предназначен для выполнения определенных самостоятельных функций.

Соответственно, приобретенное серверное оборудование может быть классифицировано должностными лицами учреждения в качестве объекта(ов) основных средств с соответствующим отражением расходов на их приобретение по статье 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ (п. 11.1 Порядка N 209н) и принятием к учету на соответствующий счет аналитического учета счета 101 ХХ 000 "Основные средства". То обстоятельство, что на сервер в последующем будут устанавливаться различные программные продукты, не имеет значения для определения возможности его самостоятельного учета как объекта основных средств.

В отношении приобретенных неисключительных прав пользования отметим следующее.

В рассматриваемой ситуации платформа, необходимая для организации работы с информационной системой, является программными обеспечениями, у которых есть правообладатели - лицензиары. Пользователю же (учреждению) предоставляются только неисключительные лицензии на использование данных программных обеспечений. В такой ситуации за разъяснением возможности создания собственного нематериального актива из подобных программных продуктов целесообразно обратиться в уполномоченный орган (Роспатент).

В отношении организации бухгалтерского учета создаваемого учреждением самостоятельно нематериального актива отметим следующее. Нематериальным активом на соответствующем аналитическом счете счета 102 00 "Нематериальные активы" признается совокупность результатов интеллектуальной деятельности, на которые у организации бюджетной сферы есть исключительные права. Признание созданной информационной системы в качестве единого объекта исключительного права и, соответственно, дальнейшее принятие к балансовому учету с использованием счета 102 ХХ должно четко коррелировать с возможностью государственной регистрации исключительного права такого объекта.

Если же речь идет не о создании нового программного продукта и т.п., а приобретенные активы используются для "развертывания" на едином сервере и осуществляются определенные действия по их тестированию в целях организации взаимодействия разных программных продуктов между собой, иных работ по настройке программ, то в такой ситуации считаем, что постановке на бухгалтерский учет подлежат права пользования отдельными программными продуктами, права учреждения на которые возникают по самостоятельным (разным) основаниям. Еще раз подчеркнем, что создание нового программного продукта и установка различных программных продуктов на один сервер - принципиально разные вещи, которые требуют различной организации бухгалтерского учета.

При этом право на использование результата интеллектуальной деятельности, в частности неисключительные права пользования бухгалтерскими программными продуктами - платформы с целью организации работы информационной системы, при соответствии критериям, установленным п. 6 Стандарта "Нематериальные активы", подлежат учету на соответствующем счете аналитического учета счета 111 6Х "Права пользования нематериальными активами".

Таким образом, в рассматриваемой ситуации учреждению целесообразно провести работу по государственной регистрации созданной самостоятельно информационной системы (в случае ее создания). При положительном решении вопроса такая система подлежит учету на балансовом счете 102 00 "Нематериальные активы". При этом неисключительные права пользования на программные продукты подлежат учету на счете 111 6Х "Права пользования нематериальными активами". Оборудование представляет собой самостоятельный объект учета, который подлежит принятию в составе соответствующей группы объектов нефинансовых активов: основных средств или материальных запасов.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина

12 февраля 2024 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.