В бюджетном учреждение было выявлено, что методические пособия, которые учреждение использует в своей деятельности, ошибочно учитываются в составе основных средств, а красная книга, наоборот, учитывается в составе материальных запасов, а должна быть включена в состав основных средств (библиотечный фонд). Ошибка обнаружена самостоятельно. Как в бухгалтерском учете отразить исправление ошибки: как реклассификацию из основных средств в материальные запасы (и наоборот) или как исправление ошибки прошлых лет?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Факт неверного применения счетов балансового учета в прошлых отчетных периодах при отнесении имущества в состав основных средств и материальных запасов является ошибкой и подлежит исправлению с использованием счетов 0 401 28 000, 0 401 29 000, 0 304 86 000 и 0 304 96 000.

Исправительные записи оформляются Бухгалтерской справкой (ф. 0504833) и подлежат отражению обособленно в Журнале операций по исправлению ошибок прошлых лет. Факт исправления ошибок прошлых лет фиксируется посредством представления в установленном порядке Сведений об изменении остатков валюты баланса учреждения (ф. 0503773). 

Обоснование вывода:

Решение об отнесении материальных ценностей к соответствующей группе нефинансовых активов (основные средства или материальные запасы) основывается на профессиональном суждении должностных лиц постоянно действующей в учреждении комиссии по поступлению и выбытию активов (п. 34 Инструкции N 157н). При принятии соответствующего решения следует руководствоваться критериями по отнесению имущества в состав основных средств и материальных запасов, установленных Инструкцией N 157н, Стандартом "Основные средства", Стандартом "Запасы".

Отметим, что основные средства и материальные запасы могут реклассифицироваться в иную группу материальных запасов (запасов) или в иную категорию объектов бухгалтерского учета. Однако следует разграничивать понятия ошибки и реклассификации. Так, в качестве реклассификации перемещать объекты возможно, только если речь идет о новых условиях их использования субъектом учета, изменении их целевого (функционального) назначения (п. 13 Стандарта "Основные средства", п. 27 Стандарта "Запасы").

В то время как неверная первичная классификация объектов в качестве основных средств или материальных запасов является ошибкой. Так, согласно п. 27 Стандарта "Учетная политика" под ошибкой понимается пропуск и (или) искажение, возникшее при ведении бухгалтерского учета и (или) формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности в результате неправильного использования или не использования информации о фактах хозяйственной жизни отчетного периода, которая была доступна на дату подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности и должна была быть получена и использована при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В соответствии с п. 33 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки" ошибка прошлых лет отражается путем выполнения записей по счетам бухгалтерского учета в период (на дату) обнаружения ошибки и (или) ретроспективного пересчета бухгалтерской (финансовой) отчетности. Исправление выявленной ошибки будет отражаться в бухгалтерском учете дополнительной бухгалтерской записью и (или) методом "Красное сторно" на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833) с обособлением в Журнале операций по исправлению ошибок прошлых лет (п. 18 Инструкции N 157н, п. 28 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки"). Дополнительно факт исправления ошибок прошлых лет фиксируется посредством представления в установленном порядке Сведений об изменении остатков валюты баланса учреждения (ф. 0503773).

Обратите внимание, что если речь идет об обнаружении ошибки прошлого года (прошлых лет), то все исправительные записи следует отражать с применением специальных счетов. В настоящее время Инструкция N 157н предусматривает несколько счетов для исправления ошибок прошлых лет в зависимости от периода, в котором совершена ошибки, способа ее обнаружения и ее влияния на финансовый результат.

С учетом того, что ошибка, связанная с неверным отражением объектов на счетах учета нефинансовых активов, была обнаружена учреждением самостоятельно, в целях ее исправления необходимо использовать следующие счета в зависимости от времени, когда была допущена ошибка, и влияния ошибки на финансовый результат (пп. 281, 298.1 Инструкции N 157н):

• в части бухгалтерских записей по исправлению ошибок, не корректирующих показатели на счетах финансового результата, могут использоваться счета 304 86 "Иные расчеты года, предшествующего отчетному, выявленные в отчетном году", 304 96 "Иные расчеты прошлых лет, выявленные в отчетном году";
• по операциям, корректирующим финансовый результат в части расходов, используются счета 401 28 "Расходы финансового года, предшествующего отчетному, выявленные в отчетном году", 401 29 "Расходы прошлых финансовых лет, выявленные в отчетном году".

Таким образом, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения факт исправления ошибки, связанной с неверным применением счетов балансового учета при поступлении объектов основных средств и материальных запасов, отражается следующими корреспонденциями счетов:

1. Исправление ошибки в части неверного принятия методических пособий в состав основных средств:

1.1. Дебет 0 101 ХХ 310 Кредит 0 304 86 732 (0 304 96 732)

- способом "Красное сторно" отражено выбытие методических пособий из состава основных средств;

1.2. Дебет 0 401 28 271 (0 401 29 271) Кредит 0 104 ХХ 411

- способом "Красное сторно" откорректирована сумма начисленной амортизации;

1.3. Дебет 0 105 ХХ 34Х Кредит 0 304 86 732 (0 304 96 732)

- дополнительной бухгалтерской записью отражено принятие методических пособий в состав материальных запасов.

2. Исправление ошибки в части неверного принятия книги, включенной в состав библиотечного фонда, в качестве материальных запасов:

2.1. Дебет 0 105 ХХ 34Х Кредит 0 304 86 732 (0 304 96 732)

- способом "Красное сторно" исправлена ошибка в части неверного принятия книги в состав материальных запасов;

2.2. Дебет 0 101 ХХ 310 Кредит 0 304 86 732 (0 304 96 732)

- дополнительной бухгалтерской записью отражено принятие книги на счет учета основных средств;

2.3. Дебет 0 401 28 271 (0 401 29 271) Кредит 0 104 ХХ 411

- дополнительной бухгалтерской записью отражено начисление амортизации. 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Энциклопедия решений. Исправление ошибок прошлых лет в учете нефинансовых активов (для бюджетной сферы) (август 2023 г.);
• Энциклопедия решений. Исправление ошибок в регистрах бухгалтерского учета и отчетности (для бюджетной сферы) (август 2023 г.). 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Булыгина Ольга 

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина 

30 августа 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.