В казенном учреждении (администратор доходов) в соответствии с положениями учетной политики в 2021 и 2022 годах списание топлива осуществлялось на основании данных системы мониторинга ГЛОНАСС, но не выше установленной нормы. Система ГЛОНАСС фиксирует километраж и расход топлива в режиме реального времени. С учетом установленного изначально процента отклонения по расходу топлива из данных системы ГЛОНАСС в 2021-2022 годах учетные данные сходились с фактическим наличием топлива в баке. Топливо списывалось на счет 401 20 272. В 2022 году казенное учреждение установило меньший процент отклонения. В ходе анализа предыдущих данных выяснилось, что фактический расход топлива был меньше. Было подано заявление в полицию. В ходе служебной проверки и следственных действий определен объем похищенного топлива, установлена сумма ущерба, а также возбуждено уголовное дело в отношении работника, который сливал из бака неизрасходованное топливо. При сливе топлива работником расход не превышал установленную норму, и ГСМ списывались согласно данным, полученным из системы ГЛОНАСС. Работник, совершивший правонарушение, готов возместить причиненный учреждению ущерб. Нужно ли сторнировать проводки по списанию похищенного топлива на счет 1 401 20 272 и отражать затраты на счете 1 401 10 172? На основании какого первичного учетного документа бухгалтер централизованной бухгалтерии должен начислить ущерб на счете 1 209 74: использовать ф. 0510442 "Решение об оценке стоимости имущества, отчуждаемого не в пользу организаций бюджетной сферы" или иную форму? Согласно положениям учетной политики применяются унифицированные формы электронных первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета согласно приказу Минфина России от 15.04.2021 N 61н на бумажном носителе.

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В бюджетном учете казенного учреждения в 2022 году факт начисления ущерба по оценочной стоимости может быть отражен на счете 1 209 74 000 "Расчеты по ущербу материальных запасов" на основании Ведомости начисления доходов бюджета (ф. 0510837) без отражения корректировки ранее списанных ГСМ.

Обоснование вывода:
В рассматриваемой ситуации в казенном учреждении в 2022 году был установлен факт хищения определенного объема топлива в 2021-2022 годы, что подтверждено соответствующими данными следственных органов.
Данный факт является основанием для начисления ущерба, причиненного имуществу казенного учреждения, который в соответствии с п. 221 Инструкции N 157н подлежит отражению в бюджетном учете с применением соответствующего счета аналитического учета счета 1 209 00 000 "Расчеты по ущербу и иным доходам".
По вопросу корректировки документов, в том числе внесение исправлений в путевые листы, и, как следствие, исправление ошибки в порядке списания топлива на расходы отчетного периода (счет 1 401 20 272 "Расходование материальных запасов") вместо счета учета доходов от операций с активами при выявлении недостач, хищений (счет 1 401 10 172 "Доходы от операций с активами") отметим следующее.
Ошибкой в бюджетном учете и бюджетной отчетности считается пропуск и (или) искажение, возникшие при ведении бюджетного учета и (или) формировании бюджетной отчетности в результате неправильного использования или неиспользования информации о фактах хозяйственной жизни отчетного периода, которая была доступна на дату подписания бюджетной отчетности и должна была быть получена и использована при ее подготовке (п. 27 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки").
Информация о фактически израсходованном топливе в меньшем объеме была получена в 2022 году, и ранее казенное учреждение не обладало соответствующей информацией. Остаток топлива в баке соответствовал данным бюджетного учета, остатку топлива, указанному в путевых листах, и данным системы ГЛОНАСС, что также подтверждено результатами инвентаризации. Кроме того, существует неопределенность во времени факта хищения топлива, в частности не представляется возможным определить, в какие именно дни и какие объемы топлива были похищены. Служебным расследованием факт списания ГСМ в повышенном размере установлен исключительно расчетным путем. Принимая во внимание данные обстоятельства, считаем, что речь может идти о причиненном ущербе имуществу казенного учреждения, однако факт недостачи материальных запасов (ГСМ) с соответствующим отражением исправительных записей в порядке списания топлива не отражается.
Исходя из изложенного, по нашему мнению, в 2022 году в бюджетном учете казенного учреждения подлежит отражению только корреспонденция счетов по начислению ущерба, подлежащего возмещению, на соответствующем счете аналитического учета счета 1 209 00 000 "Расчеты по ущербу и иным доходам".
В части выбора счета аналитического учета счета 1 209 00 000 "Расчеты по ущербу и иным доходам" отметим следующее.
С одной стороны, факт начисления суммы ущерба связан с хищением материальных запасов (ГСМ), соответственно, сумма ущерба подлежит отражению согласно действующему порядку ведения бюджетного учета с применением счета 1 209 74 000 "Расчеты по ущербу материальных запасов" (п. 221 Инструкции N 157н).
С другой стороны, как таковая недостача в бюджетном учете казенного учреждения не отражается, и по сути речь идет о возмещении ранее понесенных расходов учреждения, которые были осуществлены в повышенном размере вследствие противоправных действий работника. Иными словами, работник обязан компенсировать расходы учреждения в размере разницы стоимости ГСМ, списанных по норме и фактически израсходованных. В таком случае не исключена возможность отражения суммы возмещения ущерба в качестве доходов от компенсации затрат на соответствующем счете 1 209 34 000 "Расчеты по доходам от компенсации затрат".
Если следственными органами подтвержден именно факт хищения, а сумма возмещения ущерба будет предъявлена в виде оценочной стоимости топлива, а не стоимости фактически произведенных затрат учреждения, считаем наиболее правильным применение счета 1 209 74 000 для целей отражения суммы ущерба.
Конкретный порядок начисления ущерба, в частности порядок применения счета аналитического учета счета 1 209 00 000 "Расчеты по ущербу и иным доходам", для такой ситуации целесообразно закрепить в рамках учетной политики казенного учреждения.
Доходы в виде сумм ущерба, нанесенного материальным запасам учреждения, отнесенные за счет виновных лиц, отражаются по дебету счета 0 209 74 560 и кредиту счета 0 401 10 172 (п. 86 Инструкции N 162н). В то же время, так как в рассматриваемой ситуации в ходе проведенного служебного расследования виновное лицо было не установлено, отсутствовало согласие такого лица с результатами проведенного расследования и суммой, подлежащей возмещению, отражение суммы ущерба по дебету счета 1 209 74 000 осуществляется в корреспонденции с кредитом счета 401 40 172. Данную корреспонденцию необходимо закрепить в учетной политике в порядке, предусмотренном п. 2 Инструкции N 162н. Такие записи предусмотрены в Инструкциях для бюджетных и автономных учреждений (п. 109 Инструкции N 174н, п. 112 Инструкции N 183н).
В дальнейшем при выявлении виновного лица и при получении его согласия о возмещении установленной суммы ущерба осуществляется признание доходов будущих периодов доходами текущего финансового года в порядке, предусмотренном п. 120 Инструкции N 162н.
При выборе первичных учетных документов казенные учреждения руководствуются Приказом N 52н и Приказом N 61н.
В рассматриваемой ситуации в рамках учетной политики 2022 года установлено требование о применении форм первичных документов и регистров бухгалтерского учета, установленных Приказом N 61н, на бумажном носителе.
Считаем, что оснований для применения решения об оценке стоимости имущества, отчуждаемого не в пользу организаций бюджетной сферы (ф. 0510442), в данном случае не возникает, так как фактического отражения выбытия материальных запасов не осуществляется.
В то же время в целях начисления администрируемых доходов бюджета, за исключением доходов от межбюджетных трансфертов, от арендных платежей (арендной платы) по договорам аренды (финансовой аренды), от платежей по гражданско-правовым договорам, предусматривающим отдельные этапы выполнения работ, услуг, долгосрочным договорам, иных доходов, поэтапно признаваемых в течение будущих периодов (периода действия договора) доходами текущего периода, а также начисления доходов от предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах федеральных налогов и сборов (за исключением государственной пошлины), в том числе от налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, региональных налогов, местных налогов и сборов, а также пеней и штрафов по ним, применяется унифицированная форма электронного первичного учетного документа Ведомость начисления доходов бюджета (ф. 0510837).
Доходы от возмещения ущерба материальным запасам учреждения в перечне исключений для применения данной формы документа отсутствуют. Соответственно, для целей начисления дохода на счете 1 209 74 000 или 1 209 34 000 казенным учреждением (администратором доходов бюджета) может быть применена Ведомость начисления доходов бюджета (ф. 0510837). Данная форма первичного учетного документа должна быть сформирована на основании соответствующего решения комиссии учреждения по форме, установленной локальным актом, в котором будет зафиксирована сумма причиненного ущерба имуществу казенного учреждения и способ ее определения.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Елена

Ответ прошел контроль качества

8 декабря 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.