В 2016 году в бухгалтерском учете бюджетного учреждения была обнаружена ошибка в части списания продуктов питания с кредита счета 105 32 в дебет счета 109 60 в разрезе КФО. А именно, фактически продукты списаны по КФО 4 вместо КФО 2. В результате допущенной ошибки начиная с отчетности за 2016 год и по настоящее время числятся остатки по счету 4 105 32 со знаком минус (сумма 43 126,79 рублей) и по счету 2 105 32 со знаком плюс (сумма 43 126,79 рублей). Какие бухгалтерские записи следует отразить в учете с целью исправления ошибки?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
При отражении в бухгалтерском учете операций по исправлению ошибок прошлых лет, выявленных учреждением самостоятельно и влияющих на финансовый результат, в части расходов применяется счет 0 401 29 000 "Расходы прошлых финансовых лет, выявленные в отчетном году".

Обоснование вывода:
В целях отражения в учете выявленной ошибки следует руководствоваться Стандартом "Учетная политика, оценочные значения и ошибки". Так, в соответствии с п. 27 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки" ошибкой в бухгалтерской (финансовой) отчетности считается пропуск и (или) искажение, возникшее при ведении бухгалтерского учета и (или) формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности в результате неправильного использования или неиспользования информации о фактах хозяйственной жизни отчетного периода, которая была доступна на дату подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности и должна была быть получена и использована при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности (далее - ошибка отчетного периода).
Если ошибка была совершена в прошлые годы, то для целей ее исправления в текущем году при формировании бухгалтерских записей необходимо использовать специальные счета, применяемые в целях исправления ошибок прошлых лет (пп. 276, 281, 298.1 Инструкции N 157н, п. 17 раздела V Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 31.08.2018 N 02-06-07/62480).
При разработке схемы корреспонденций счетов следует исходить из того, что при исправлении ошибок прошлых лет, выявленных учреждением самостоятельно и влияющих на финансовый результат, формируемый по операциям прошлых лет, в части расходов используются счета 401 28 "Расходы финансового года, предшествующего отчетному, выявленные в отчетном году", 401 29 "Расходы прошлых финансовых лет, выявленные в отчетном году", в части доходов - 401 18 "Доходы финансового года, предшествующего отчетному, выявленные в отчетном году" и 401 19 "Доходы прошлых финансовых лет, выявленные в отчетном году". Оформление исправительных записей, не влияющих на финансовый результат деятельности учреждения, может быть отражено с применением счетов 304 86 "Иные расчеты года, предшествующего отчетному, выявленные в отчетном году" или 304 96 "Иные расчеты прошлых лет, выявленные в отчетном году" в зависимости от периода, в котором совершена ошибка.
В зависимости от характера исправление ошибки отражается датой обнаружения ошибки дополнительной бухгалтерской записью либо бухгалтерской записью, оформленной по способу "Красное сторно", и дополнительной бухгалтерской записью (п. 28 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки"). Такие записи необходимо оформить Бухгалтерской справкой (ф. 0504833), в которой делаются ссылка на номер и дату исправляемого журнала операций, документа, обоснование внесения исправления. При этом бухгалтерские записи по исправлению ошибок прошлых лет подлежат обособлению в бухгалтерском учете и отчетности - они отражаются в отдельном Журнале операций по исправлению ошибок прошлых лет (п. 18 Инструкции N 157н).
В рассматриваемом случае в 2016 году в учете бюджетного учреждения были отражены операции по списанию продуктов питания в дебет счета 109 60 "Себестоимость готовой продукции, работ, услуг" по коду финансового обеспечения (далее - КФО) 4, вместо КФО 2. Это говорит о наличии ошибки, допущенной в прошлые отчетные периоды.
Следует отметить, что в соответствии с пп. 67, 153 Инструкции N 174н отнесение фактической себестоимости (счет 109 60) как в рамках выполнения государственного (муниципального) задания, так и в рамках иной приносящей доход деятельности отражается в рамках доходной операции, а именно по дебету счета 0 401 10 100 "Доходы экономического субъекта". В то же время полагаем, что с целью исправления ошибок прошлых лет относительно рассматриваемой ситуации применение счета 401 19 "Доходы прошлых финансовых лет, выявленные в отчетном году" не совсем корректно, так как при списании продуктов питания в 24-26 разрядах счета 109 60 отражалась подстатья 272 "Расходование материальных запасов" КОСГУ, а не подстатья 131 "Доходы от оказания платных услуг (работ)" КОСГУ. Так же данные операции должны были бы отразиться в Отчете о финансовых результатах деятельности учреждения (ф. 0503721) в разделе "Расходы" стр. 250, отражение их в разделе "Доходы" привело бы к искажению данных Отчета (п. 53 Инструкции N 33н).
Таким образом, учитывая изложенное, считаем, что в бухгалтерском учете бюджетного учреждения следует отразить операции по исправлению ошибки, связанной со списанием продуктов питания, не по соответствующему коду финансового обеспечения, и влияющей на финансовый результат, с применением счета 0 401 29 000 "Расходы прошлых финансовых лет, выявленные в отчетном году".
Отметим, что детальный порядок применения указанных счетов положениями Инструкции N 174н не урегулирован. Поэтому в случае необходимости исправления ошибок прошлых лет конкретный порядок применения данных счетов учреждению следует согласовать в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции N 174н, и закрепить в учетной политике.
Обращаем внимание, что операции по исправлению ошибок прошлых лет в обороты текущего года не включаются (п. 1.7 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 31.07.2018 N 02-06-07/55005). При этом в результате отражения исправительных записей изменятся входящие остатки. При формировании отчетности за 2021 год соответствующие показатели найдут отражение в Сведениях об изменении остатков валюты баланса учреждения (ф. 0503773).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации в учете бюджетного учреждения могут быть отражены следующие корреспонденции счетов:
1. Дебет 4 401 29 272 Кредит 4 105 32 442
- способом "Красное сторно" отражена корректировка ошибочно списанных продуктов питания по КФО 4;
2. Дебет 2 401 29 272 Кредит 2 105 32 442
- отражено списание продуктов питания по КФО 2 в качестве исправления выявленной ошибки.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Шубенкина Елена

Ответ прошел контроль качества

29 ноября 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.