В 2018 году казенное учреждение (администратор доходов в полном объеме) заключило контракт на строительство спортивного комплекса. Были представлены акты выполненных работ. Работы приняты, контракт закрыт. В 2019 году казенное учреждение зарегистрировало право оперативного управления на объект недвижимого имущества и учло его на балансовом счете 101. В 2019 году в ходе мероприятий внутреннего контроля были перепроверены акты выполненных работ и выявлено завышение договорного коэффициента. В адрес подрядчика было направлено уведомление о завышении цены и необходимости вернуть денежные средства. Подрядчик с требованием согласился. В 2019 году были представлены корректировочные акты (датированы 2019 годом). Однако в бухгалтерию данные документы поступили в 2021 году. Переплата подрядчиком была возвращена в 2021 году. Как в бухгалтерском учете казенного учреждения (наделено полномочиями администратора доходов в полном объеме) отразить уменьшение стоимости выполненных работ, а также возврат излишне перечисленных средств?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В рассматриваемой ситуации казенному учреждению необходимо уменьшить стоимость недвижимого имущества в порядке исправления ошибки прошлых лет на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833) с обособлением в Журнале операций по исправлению ошибок прошлых лет бухгалтерскими записями способом "Красное сторно" с использованием специальных счетов. В свою очередь, образовавшая дебиторская задолженность подрядчика дополнительной бухгалтерской записью должна быть перенесена на счет 206 31 "Расчеты по авансам по приобретению основных средств", а затем на счет 209 36 "Расчеты по доходам бюджета от возврата дебиторской задолженности по расходам прошлых лет".

Обоснование вывода:
Ошибкой в бухгалтерской отчетности считается пропуск и (или) искажение, возникшее при ведении бухгалтерского учета и (или) формировании бухгалтерской отчетности в результате неправильного использования или неиспользования информации о фактах хозяйственной жизни отчетного периода, которая была доступна на дату подписания бухгалтерской отчетности и должна была быть получена и использована при подготовке бухгалтерской отчетности (п. 27 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки").
Уточнение показателей, содержащихся в первоначально представленных подрядчиком документах 2018 года корректировочными документами (актом выполненных работ) 2019 года в связи с исправлением информации, которая могла быть проверена учреждением на соответствие условиям договора на выполнение работ, является ошибкой не только подрядчика, но и учреждения, поскольку такая информация доступна учреждению на момент подписания документов, подтверждающих факт выполнения работ.
В рассматриваемой ситуации в связи с допущенной ошибкой в учреждении были завышены капитальные вложения в объект недвижимого имущества (счет 106 11 310) и, как следствие, его первоначальная стоимость на счете 101 12 310 и начисленная амортизация (счет 104 12 411) за период с 2018 по 2021 годы включительно. Так как объект недвижимого имущества был учтен на балансовом счете 101 12 000 "Нежилые помещения (здания и сооружения) - недвижимое имущество учреждения" правомерно в соответствии с требованиями действующих нормативно-правовых актов в области ведения бюджетного учета и речь о выбытии спортивного комплекса не идет, то в учреждении могут быть скорректированы капитальные вложения и первоначальная стоимость на документально подтвержденную разницу завышения цены контракта, а также начисленная на сумму этой разницы амортизация за период с 2018 по 2021 годы, которая определяется расчетным методом в соответствии с учетной политикой казенного учреждения (например, пропорционально стоимости недвижимого имущества до выявления ошибки и начисленной на него за определенный период амортизации).
Исправление ошибок, обнаруженных в регистрах бухгалтерского учета бюджетного учреждения, производится в соответствии с требованиями п. 28 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки" и п. 18 Инструкции N 157н бухгалтерскими записями способом "Красное сторно" на основании Бухгалтерской справки (ф. 0504833) с обособлением в Журнале операций по исправлению ошибок прошлых лет.
Тот факт, что корректировочные акты выполненных работ поступили в бухгалтерию в 2021 году, не отменяет необходимость исправления ошибки, допущенной в 2018 году. Так, согласно п. 5 Стандарта "События после отчетной даты", п. 17 раздела V Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 31.08.2018 N 02-06-07/62480, поступление после отчетной даты первичных учетных документов, оформляющих факты хозяйственной жизни, произошедшие в отчетном периоде, информация о которых подлежит отражению в бухгалтерском учете и (или) раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности в отчетном периоде, не является событием после отчетной даты. В случае поступления таких первичных документов после даты подписания (принятия) бухгалтерской (финансовой) отчетности субъекта вышестоящим пользователем отчетности, указанные операции отражаются в следующем отчетном периоде как ошибки прошлых лет, обособляются на отдельных счетах бухгалтерского учета, в отдельном регистре, но в отчетности текущего года не отражаются, а корректируют входящие остатки на начало года (в межотчетном периоде).
Корреспонденции счетов для отражения ошибок прошлых лет в Инструкции N 162н не предусмотрены, соответственно, учреждению следует их разработать самостоятельно, согласовать в порядке, предусмотренном п. 2 Инструкции N 162н, отразить в учетной политике учреждения. При разработке корреспонденций счетов следует исходить из того, что если совершенная ошибка, выявленная самостоятельно, повлияла на финансовый результат, формируемый по операциям прошлых лет, в части расходов, то используются счета 0 401 28 000, 0 401 29 000. При исправлении ошибок прошлых лет, не влияющих на финансовый результат, следует использовать счета 0 304 86 000 и 0 304 96 000.
В целях раскрытия информации об исправлении учреждением ошибок прошлых лет, выявленных самостоятельно, в бюджетном учете и пересчете показателей отчетности в связи с выявлением таких ошибок следует сформировать Сведения об изменении остатков валюты баланса (ф. 0503173). Кроме того, информация об исправляемых хозяйственных операциях отражается в текстовой части Пояснительной записки (ф. 0503160).
В свою очередь, образовавшаяся дебиторская задолженность подрядчика будет рассматриваться в качестве авансового платежа и должна быть отражена дополнительной бухгалтерской записью на счете 1 206 31 000 (п. 202 Инструкции N 157н). Однако учитывая, что переплата образовалась за счет ЛБО 2018 года, а также тот факт, что исполнение договора на данную сумму не предполагалось, в бюджетном учете казенного учреждения необходимо в порядке исправления ошибки прошлых лет так же отразить перевод задолженности со счета 206 00 на счет 209 00, в частности, на счет 209 36 "Расчеты по доходам бюджета от возврата дебиторской задолженности по расходам прошлых лет" (п. 85, абзац 14 п. 86 Инструкции N 162н).
Таким образом, в бюджетном учете казенного учреждения могут быть оформлены следующие корреспонденции счетов:
1. Дебет КРБ 1 101 12 310 Кредит КБК 1 304 96 731
Дебет КБК 1 304 96 831 Кредит КРБ 1 106 11 310
- способом "Красное сторно" отражена корректировка первоначальной стоимости спортивного комплекса на сумму завышения цены контракта;
2. Дебет КРБ 1 401 29 271 Кредит КРБ 1 104 12 411
- способом "Красное сторно" отражена корректировка амортизации на объект недвижимого имущества за 2018-2019 годы, приходящейся на сумму завышения цены контракта;
3. Дебет КРБ 1 401 28 271 Кредит КРБ 1 104 12 411
- способом "Красное сторно" отражена корректировка амортизации на объект недвижимого имущества за 2020 год, приходящейся на сумму завышения цены контракта;
4. Дебет КРБ 1 401 20 271 (1 109 ХХ 271) Кредит КРБ 1 104 12 411
- способом "Красное сторно" отражена корректировка амортизации на объект недвижимого имущества за 2021 год, приходящейся на сумму завышения цены контракта;
5. Дебет КРБ 1 106 11 310 Кредит КБК 1 304 96 731
Дебет КБК 1 304 96 831 Кредит КРБ 1 302 31 73Х
- способом "Красное сторно" отражены вложения в объект недвижимого имущества в сумме переплаты;
6. Дебет КРБ 1 206 31 56Х Кредит КБК 1 304 96 731
Дебет КБК 1 304 96 831 Кредит КРБ 1 302 31 73Х
- дополнительной бухгалтерской записью отражено восстановление в бухгалтерском учете дебиторской задолженности;
7. Дебет КДБ 1 209 36 56Х Кредит КБК 1 304 96 731
Дебет КБК 1 304 96 831 Кредит КРБ 1 206 31 66Х
- дополнительной бухгалтерской записью отражен перенос задолженности по возврату дебиторской задолженности прошлых лет;
8. Дебет КДБ 1 210 02 136 Кредит КДБ 1 209 36 66Х
- отражен возврат дебиторской задолженности прошлых лет.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Союза развития государственных финансов Суховерхова Антонина

7 июля 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.