Бюджетное учреждение заключило договор о выполнении работ по устройству поста охраны и установке шлагбаума. К договору приложен локальный сметный расчет, в котором перечислены отдельно работы (строительные, обустройство площадки под пост охраны, монтажные, электромонтажные и т.д.), оборудование и прочие затраты. Оплата по договору будет производиться на основании актов приемки выполненных работ (КС-2, КС-3) и счетов-фактур (счетов). Кроме этого, согласно учетной политике в учреждении определен порядок формирования первоначальной стоимости основных средств (ОС): "В качестве монтажных работ квалифицируются работы в рамках отдельной сделки, в ходе которых осуществляется соединение частей объекта друг с другом и (или) присоединение объекта к фундаменту (основанию, опоре). Стоимость монтажных работ учитывается при формировании первоначальной стоимости объекта основных средств. Если монтажные работы осуществляются в отношении объекта основных средств, первоначальная стоимость которого уже сформирована, то их стоимость списывается на расходы (учитывается при формировании себестоимости продукции, работ, услуг)". Правомерно ли учреждение приняло решение учитывать пост охраны и шлагбаум в качестве основных средств? На какую статью КОСГУ следует отнести данные виды расходов? Если в акте выполненных работ будут указаны все работы по устройству, верно ли, что в этом случае ОС можно принять к учету без стоимости монтажных работ?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Учитывая, что в рассматриваемой ситуации предметом договора является создание объектов, относящихся к основным средствам, комиссией по поступлению и выбытию активов вполне обоснованно может быть принято решение об отнесении всего объема затрат на увеличение первоначальной стоимости объектов основных средств с распределением их между инвентарными объектами. Указанные расходы могут быть отражены в учете с применением статьи 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ.

Обоснование вывода:
В настоящее время при отнесении расходов на тот или иной код КОСГУ организации бюджетной сферы должны руководствоваться Порядком N 209н. Как и прежде, код КОСГУ определяется исходя из экономического содержания определенной хозяйственной операции (п. 3 Порядка N 209н).
Акт о приемке выполненных работ (КС-2) применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений. Акт (КС-2) содержит информацию о сметной стоимости в соответствии с договором подряда, который в соответствии с п. 1 ст. 703 ГК РФ заключается при изготовлении или переработке (обработке) вещи либо выполнении другой работы с передачей ее результата заказчику.
Если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика - из его материалов, его силами и средствами (п. 1 ст. 704 ГК РФ). Цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение и может определяться путем составления сметы (ст. 709 ГК РФ).
В том случае, если результатом выполнения работ является пост охраны, подключенный к соответствующим коммуникациям, и шлагбаум, то речь вполне обоснованно может идти о применении статьи 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ: в соответствии с п. 11.1 Порядка N 209н на данную статью относятся расходы на оплату договоров о строительстве, приобретении (изготовлении) объектов, относящихся к основным средствам. При этом указанная статья вполне обоснованно может применяться в том случае, когда в рамках одного договора будут созданы несколько самостоятельных инвентарных объектов при условии, что все расходы в рамках договора относятся на формирование первоначальной стоимости таких объектов.
Принятие к учету объектов нефинансовых активов, в отношении которых установлен срок эксплуатации, осуществляется на основании решения постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию активов (далее - комиссия), оформленного оправдательным документом (первичным (сводным) учетным документом) (п. 34 Инструкции N 157н).
Основанием для принятия решения об отнесении НФА к объектам основных средств служит выполнение критериев, перечисленных в пп. 7, 8, 10 Стандарта "Основные средства", пп. 38, 39 Инструкции N 157н. Одним из главных критериев отнесения объекта к основным средствам является срок его полезного использования: он должен быть более 12 месяцев, а вот стоимость объекта имущества значения не имеет. Объект, учтенный в составе основных средств, должен быть предназначен для выполнения определенных самостоятельных функций. При этом в составе основных средств может быть учтена материальная ценность при условии, что субъектом учета прогнозируется получение от ее использования экономических выгод или полезного потенциала и первоначальную стоимость материальной ценности как объекта бухгалтерского учета можно надежно оценить (п. 8 Стандарта "Основные средства").
В свою очередь, согласно п. 45 Инструкции N 157н коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации, входят в состав здания и отдельными инвентарными объектами не являются. К самостоятельным инвентарным объектам относится оборудование указанных систем, например: оконечные аппараты, приборы, устройства средства измерения, управления; средства преобразования, принятия, передачи, хранения информации; средства вычислительной техники и оргтехники; средства визуального и акустического отображения информации.
При этом Инструкция N 157н не содержит определения понятия "здание" в целях применения положений п. 45 Инструкции N 157н. Действующее в настоящее время законодательство не исключает возможности применения термина "здание" по отношению к объектам движимого имущества (смотрите, в частности, Национальный стандарт РФ ГОСТ Р 58760-2019).
Специалисты финансового ведомства указывают, что расходы на установку единых функционирующих систем при строительстве могут быть включены в стоимость созданного объекта капитального строительства (п. 2.2 письма Минфина России от 11.12.2020 N 02-08-10/109210, письмо Минфина России от 21.06.2019 N 02-08-10/46506). В том случае, если работы по устройству единых функционирующих систем являются предметом отдельного договора, то расходы на его оплату подлежат отнесению на подстатью 228 "Услуги, работы для целей капитальных вложений" КОСГУ. Однако в рассматриваемой ситуации такие работы не являются предметом отдельного договора, а будут выполняться в составе комплекса работ в целях создания объектов основных средств. По нашему мнению, основания для отнесения расходов на оплату работ по установке таких систем на отдельную подстатью КОСГУ в рамках единого договора отсутствуют.
В соответствии с п. 14 Стандарта "Основные средства", п. 23 Инструкции N 157н объекты основных средств принимаются к балансовому учету по их первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость объекта основных средств определяется в сумме фактически произведенных капитальных вложений, формируемых с учетом НДС, предъявленных поставщиками (подрядчиками, исполнителями), кроме приобретения, создания (сооружения и (или) изготовления) объекта основных средств в рамках деятельности субъекта учета, облагаемой НДС (п. 15 Стандарта "Основные средства").
По сути, состав расходов, формирующих первоначальную стоимость объекта, является открытым. Главное правило - затраты должны быть непосредственно направлены на приобретение, сооружение или изготовление (создание) объекта основных средств, его доставку в организацию (включая страхование), а также связаны с приведением объекта в состояние, пригодное к использованию. При этом не включаются в сумму фактических вложений общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением и (или) изготовлением объекта. По общему правилу расходы на монтажные, пусконаладочные и иные неразрывно связанные со строящимися объектами работы, а также на иные расходы из состава затрат, предусмотренных сметными стоимостями строительства, подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств.
Учитывая, что в рассматриваемой ситуации предметом договора является создание объектов, относящихся к основным средствам, комиссией по поступлению и выбытию активов вполне обоснованно может быть принято решение об отнесении всего объема затрат на увеличение первоначальной стоимости объектов основных средств с распределением их между инвентарными объектами в порядке, установленном учетной политикой. При этом расходы на строительно-монтажные работы, которые можно соотнести с конкретными объектами (зданием пункта охраны и шлагбаумом), могут быть включены непосредственно в стоимость таких объектов. Расходы на монтаж единых функционирующих систем могут быть включены в первоначальную стоимость здания, а в качестве первоначальной стоимости оборудования таких систем может быть определена стоимость такого оборудования, указанная в документах, оформляемых подрядчиком. Прочие затраты, которые не представляется возможным соотнести с конкретным объектом, могут быть распределены пропорционально в порядке, определенном учетной политикой.
Положения учетной политики, согласно которым в качестве монтажных работ квалифицируются работы в рамках отдельной сделки, в ходе которых осуществляется соединение частей объекта друг с другом и (или) присоединение объекта к фундаменту (основанию, опоре), при этом стоимость монтажных работ учитывается при формировании первоначальной стоимости объекта основных средств, не препятствуют принятию подобного решения. Во-первых, в рассматриваемой ситуации не идет речь об отдельной сделке - все расходы, связанные с созданием основных средств, включая строительно-монтажные работы, осуществляются в рамках единого договора. Во-вторых, такие работы осуществляются в целях создания новых объектов.

Рекомендуем также ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Движимое имущество: понятие и признаки.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
советник государственной гражданской службы РФ 2 класса Шершнева Анна

20 мая 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.