Новости и аналитика Правовые консультации Бухгалтерский учет в бюджетной сфере Бюджетное учреждение в текущем году за счет целевой субсидии приобрело основные средства. Данные основные средства были приняты на учет по КФО 4 следующими проводками: Дебет 5.106.31 Кредит 5.302.31, Дебет 5.304.06 Кредит 5 106.31, Дебет 4.106.31 Кредит 4.304.06, Дебет 4.101.3Х Кредит 4.106.31. Накладная на поставку основных средств была подписана уполномоченным должностным лицом учреждения. После поставки обнаружилось, что на часть основных средств нет регистрационных удостоверений, соответственно, учреждение не стало их оплачивать. Контрагент согласен на уменьшение суммы контракта и возврат данных основных средств. Какими проводками следует отразить возврат поставщику основных средств?

Бюджетное учреждение в текущем году за счет целевой субсидии приобрело основные средства. Данные основные средства были приняты на учет по КФО 4 следующими проводками: Дебет 5.106.31 Кредит 5.302.31, Дебет 5.304.06 Кредит 5 106.31, Дебет 4.106.31 Кредит 4.304.06, Дебет 4.101.3Х Кредит 4.106.31. Накладная на поставку основных средств была подписана уполномоченным должностным лицом учреждения. После поставки обнаружилось, что на часть основных средств нет регистрационных удостоверений, соответственно, учреждение не стало их оплачивать. Контрагент согласен на уменьшение суммы контракта и возврат данных основных средств. Какими проводками следует отразить возврат поставщику основных средств?

 

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
При принятии решения о возврате основных средств поставщику в связи с несоответствием поставленного имущества требованиям, установленным условиями закупки, следует отражать такое имущество на забалансовом счете 02 "Материальные ценности на хранении".
Списание основных средств, подлежащих возврату поставщику, с баланса учреждения и корректировку расчетов с поставщиком, которые производятся до момента исполнения обязательств по оплате, считаем возможным отразить в учете учреждения способом "Красное сторно".

Обоснование вывода:
Прежде всего следует отметить, что положениями Инструкция N 174н не предусмотрено бухгалтерских записей для отражения возврата основных средств поставщику. Соответственно, применяемые для такой ситуации корреспонденции счетов бюджетному учреждению следует согласовать в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции N 174н. При этом указанные корреспонденции не должны противоречить положениям действующих инструкций по бухгалтерскому (бюджетному) учету и обеспечивать корректное формирование отчетности.
Согласно п. 36 Стандарта "Концептуальные основы..." для целей бухгалтерского учета активом признается имущество, включая наличные и безналичные денежные средства, принадлежащее субъекту учета и (или) находящееся в его пользовании, контролируемое им в результате произошедших фактов хозяйственной жизни, от которого ожидается поступление полезного потенциала или экономических выгод. В случае, если прекратилось соблюдение хотя бы одного из перечисленных выше условий, объект бухгалтерского учета выбывает с балансового учета (п. 48 Стандарта "Концептуальные основы...") и отражается на забалансовом счете 02 "Материальные ценности на хранении" для определения его дальнейшей функции (передачи, списания, реализации, использовании в ином назначении и т.д.). Аналогичный подход целесообразно применить и в ситуации, когда речь идет об объектах основных средств, которые предполагается вернуть поставщику. Так, на основании решения постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию нефинансовых активов о невозможности использования в деятельности учреждения основных средств в связи с отсутствием необходимой документации может быть принято решение о списании такого объекта с балансового учета, с одновременным отражением его в учете на забалансовом счете 02 "Материальные ценности на хранении" (смотрите также письмо Минфина от 12.10.2018 N 02-06-10/73415). Соответственно, последующий факт возврата объектов основных средств поставщику отражается в бухгалтерском учете путем уменьшения по забалансовому счету 02.
Поскольку в рассматриваемой ситуации оплата за поставленное имущество еще не произведена и фактически предполагается уменьшение суммы договора, можно говорить о том, что последует корректировка принятых учреждением обязательств. Следовательно, возврат основных средств должен найти отражение при формировании показателя по счету 5 302 31 000.
Как правило, при возврате некачественного товара, принятого на момент обнаружения недостатков к учету в качестве основного средства, его выбытие в бухгалтерском учете отражается по кредиту соответствующих счета 0 101 00 000 "Основные средства" в корреспонденции с дебетом 0 401 10 172 "Доходы от операций с активами" (п. 12 Инструкции N 174н). Одновременно в учете отражается требование на предоставление поставщиком аналогичного товара надлежащего качества по дебету счета 0 209 34 000 "Расчеты по доходам от компенсации затрат" в корреспонденции с кредитом счета 0 401 10 172 "Доходы от операций с активами" (по аналогии с п. 86 Инструкции N 162н) или обязательство поставщика по возврату денежных средств бухгалтерской записью по дебету счета 0 209 34 000 "Расчеты по доходам от компенсации затрат" и кредиту счета 0 401 10 134 "Доходы от компенсации затрат" (п. 109 Инструкции N 174н).
Так как на момент предъявления поставщику претензий указанные в вопросе основные средства еще не оплачены, поставщику не требуется возвращать денежные средства. Замена основных средств также не предполагается. Поэтому применение данного способа в полном объеме невозможно.
При отражении в учете списания основных средств, подлежащих возврату поставщику, дополнительно потребуется скорректировать задолженность перед поставщиком, например, списав ее в порядке, предусмотренном для списания невостребованной кредиторами задолженности, по дебету счета 5 302 31 000 в корреспонденции с кредитом счета 0 401 10 173 "Чрезвычайные доходы от операций с активами" (п. 129 Инструкции N 174н). Такая корректировка обязательств не предусмотрена положениями инструкций по бухгалтерскому (бюджетному) учету, поэтому корреспонденцию счетов следует согласовать в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции N 174н.
Применение данного способа потребует объяснения причин списания задолженности при составлении бухгалтерской отчетности, а также причин расхождения между показателями принятых денежных обязательств на текущий финансовый год, отраженных в Отчете об обязательствах учреждения (ф. 0503738), с показателями изменения задолженности, сформированными по счету 5 302 31 000 в Сведениях по кредиторской задолженности учреждения (ф. 0503769).
Вместе с тем в рассматриваемой ситуации необходимость в корректировке вызвана действием (бездействием) ответственных лиц учреждения, уполномоченных на проведение приемки поставленного имущества.
Согласно п. 27 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки" пропуск и (или) искажение, возникшее при ведении бухгалтерского учета и (или) формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности в результате неправильного использования или неиспользования информации о фактах хозяйственной жизни, которая была доступна на дату подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности и должна была быть получена и использована при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности, является бухгалтерской ошибкой.
С одной стороны, все операции с объектами основных средств отражались в учетных регистрах обоснованно на основании первичных документов. С другой стороны, ошибка в бухгалтерском учете учреждения все же допущена, так как на основании ошибочных решений профильных комиссий учреждения были не только приняты к учету капитальные вложения и кредиторская задолженность, но и приняты к учету основные средства без необходимых документов, причем данный факт можно было выявить именно на этапе приемки товара.
По общему правилу недостоверной бюджетной отчетностью считается любое искажение, неверное отражение данных в отчетности, в том числе неполное их отражение. В судебной практике недостоверную отчетность трактуют как отчетность, содержащую ложную, не соответствующую действительности информацию (смотрите, например, решение ВС Республики Башкортостан от 05.08.2015 N 21-675/2015). В данном случае в учете учреждения отражены (и, соответственно, будут отражены в отчетности) факты хозяйственной жизни, которые не в полной мере соответствуют действительности.
По нашему мнению, в указанной ситуации ошибки должностных лиц учреждения привели к допущению бухгалтерских ошибок, которые подлежат исправлению. Согласно п.п. 28, 29 Стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки", п. 18 Инструкции N 157н исправление ошибки, допущенной в текущем году, в зависимости от ее характера отражается дополнительной бухгалтерской записью либо бухгалтерской записью, оформленной способом "Красное сторно", и дополнительной бухгалтерской записью. Метод "Красное сторно" предполагает "сторнирование" всех бухгалтерских записей, которые были произведены при принятии к учету возвращаемых основных средств. Его использование в данном случае поможет исправить ошибки, допущенные в бухгалтерском учете, и сформировать достоверную бухгалтерскую отчетность с наименьшими трудозатратами.
Ввиду неурегулированности данного вопроса решение о способе отражения в учете принимается на основании профессионального суждения уполномоченных лиц учреждения.
Таким образом, в бухгалтерском учете учреждения могут быть отражены следующие корреспонденции счетов:
1.1 Дебет 4 101 3Х 310 Кредит 4 106 31 310
- методом "Красное сторно" отражено исправление принятия к учету основных средств, подлежащих возврату поставщику;
1.2 Увеличение по забалансовому счету 02
- принятие к забалансовому учету основных средств при принятии решения о возврате их поставщику;
2. Дебет 4 106 31 310 Кредит 4 304 06 732
- методом "Красное сторно" отражено исправление ошибки по принятию капитальных вложений по КФО 4;
3. Дебет 5 304 06 832 Кредит 5 106 31 410
- методом "Красное сторно" отражено исправление ошибки по передаче капитальных вложений с КФО 5;
4. Дебет 5 106 31 310 Кредит 5 302 31 73Х
- методом "Красное сторно" отражена корректировка обязательств учреждения перед поставщиком;
5. Уменьшение по забалансовому счету 02
- отражено выбытие с забалансового учета основных средств по факту их возврата.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гурашвили Георгий

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
государственный советник 1 класса Разрезова Татьяна

13 августа 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.