Новости и аналитика Правовые консультации Бухгалтерский учет в бюджетной сфере В 2017 году подведомственным казенным учреждением была произведена оплата подписки на 2-е полугодие 2018 года. Расходы были отнесены на счет 401.50. Первичных документов поставщиком представлено не было. С августа 2018 года один из журналов данной подписки перестал выпускаться. Поставщик будет возвращать деньги на лицевой счет администратора кассовых поступлений. Возврат денежных средств должен отражаться в подведомственном учреждении на расходном КБК или сразу в доход бюджета на КБК 992.1.13.02.995.10.0031.130? Какими проводками отразить эту операцию в бюджетном учете администратора и подведомственного учреждения?

В 2017 году подведомственным казенным учреждением была произведена оплата подписки на 2-е полугодие 2018 года. Расходы были отнесены на счет 401.50. Первичных документов поставщиком представлено не было. С августа 2018 года один из журналов данной подписки перестал выпускаться. Поставщик будет возвращать деньги на лицевой счет администратора кассовых поступлений.
Возврат денежных средств должен отражаться в подведомственном учреждении на расходном КБК или сразу в доход бюджета на КБК 992.1.13.02.995.10.0031.130? Какими проводками отразить эту операцию в бюджетном учете администратора и подведомственного учреждения?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Любые суммы, поступающие казенному учреждению в рамках расчетов, вытекающих из расходных операций прошлых лет, подлежат перечислению в доход соответствующего бюджета. Администраторы таких бюджетных доходов учитывают их по коду 136 КОСГУ с указанием в 1-17 разрядах номера счета кода 1 13 02995 10 0000 130. В свою очередь, операции по поступлению рассматриваемых сумм в доход бюджета отражаются в корреспонденции со счетом 1 303 05 000 "Расчеты по прочим платежам в бюджет".
Авансовые платежи по оплате за подписку на периодические издания должны отражаться на счете 0 206 26 000. Поэтому казенному учреждению необходимо исправить ошибку по отнесению таких расходов на счет 0 401 50 000 в прошлом году в корреспонденции со счетом 0 304 86 000.

Обоснование вывода:
По общему правилу операции по исполнению бюджета завершаются 31 декабря (п. 1 ст. 242 БК РФ). Не использованные получателями бюджетных средств остатки бюджетных средств, находящиеся не на едином счете бюджета, не позднее двух последних рабочих дней текущего финансового года подлежат перечислению получателями бюджетных средств на единый счет бюджета (п. 4 ст. 242 БК РФ). При этом бюджетные ассигнования, лимиты бюджетных обязательств и предельные объемы финансирования текущего финансового года прекращают свое действие 31 декабря (п. 3 ст. 242 БК РФ).
Таким образом, любые суммы, поступающие казенному учреждению в рамках расчетов, вытекающих из расходных операций прошлых лет, независимо от причины возврата не могут быть использованы при исполнении бюджетной сметы текущего финансового года и подлежат перечислению в доход соответствующего бюджета. При этом администраторы таких бюджетных доходов учитывают их по коду 136 "Доходы бюджета от возврата дебиторской задолженности прошлых лет" КОСГУ в качестве компенсации затрат государства. В такой ситуации в учреждении может быть принято решение о перечислении контрагентом денежных средств в счет погашения дебиторской задолженности прошлых лет непосредственно в доход бюджета - на лицевой счет администратора доходов. Для этого подведомственному учреждению необходимо предоставить контрагенту информацию (реквизиты) о лицевом счете администратора доходов.
В соответствии с положениями Указаний N 65н расходы на подписку на периодические и справочные издания отражаются с применением подстатьи 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ.
На основании п. 302 Инструкции N 157н расходы, начисленные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам, являются расходами будущих периодов, которые учитываются на одноименном счете 401 50. Расходы, учтенные на счете 401 50 "Расходы будущих периодов", подлежат отнесению на финансовый результат текущего финансового года в порядке, устанавливаемом учреждением, в течение периода, к которому они относятся.
Оплата в 2017 году подписки на второе полугодие 2018 года представляет собой не что иное, как авансовый платеж за еще не полученную продукцию - периодические издания. В учете такая оплата должна отражаться в качестве предварительной оплаты и учитываться на счете 0 206 26 000 "Расчеты по авансам по прочим работам, услугам". Следовательно, в рассматриваемой ситуации казенным учреждением в 2017 году было ошибочно произведено отнесение расходов по приобретению подписки в состав расходов будущих периодов. Поэтому в текущем периоде учреждению необходимо исправить данную ошибку. В соответствии с порядком, установленным в п. 18 Инструкции N 157н, операции по исправлению ошибки отражаются датой обнаружения ошибки бухгалтерской записью, оформленной по способу "Красное сторно", и дополнительной бухгалтерской записью. При этом бухгалтерские записи по исправлению ошибок прошлых лет подлежат обособлению в бюджетном учете и отчетности и оформляются Бухгалтерской справкой (ф. 0504833) (смотрите также п. 1.7 Методических рекомендации по применению СГС "События после отчетной даты", доведенных письмом Минфина России от 31.07.2018 N 02-06-07/55005, далее - Методические рекомендации N 02-06-07/55005). Аналогичные положения содержатся и в п. 17 раздела V Методических рекомендаций по применению СГС "Учетная политика, оценочные значения и ошибки", доведенных письмом Минфина России от 31.08.2018 N 02-06-07/62480, далее - Методические рекомендации N 02-06-07/62480.
Отметим, что СГС "Учетная политика, оценочные значения и ошибки" и СГС "События после отчетной даты" будут применяться только с 01.01.2019. Вместе с тем согласно п. 1.7 Методических рекомендаций N 02-06-07/55005 разъяснено, что в случае поступления первичных документов после даты подписания (принятия) бухгалтерской (финансовой) отчетности субъекта вышестоящим пользователем отчетности указанные операции отражаются в следующем отчетном периоде (в 2018 году) как ошибки прошлых лет, обособляются на отдельных счетах бухгалтерского учета, в отдельном регистре, но в отчетности за 2018 год не отражаются, а корректируются входящие остатки на начало 2018 года (в межотчетном периоде). Соответственно, можно сделать вывод, что исправление ошибок прошлого года в текущем финансовом году также не будет отражаться в отчетности за 2018 год, а будут корректироваться входящие остатки на начало 2018 года.
В целях обособления операций, связанных с исправлением ошибки прошлых лет, инструкциями по бюджетному (бухгалтерскому) учету предусмотрены специальные счета бухгалтерского учета, в частности: 0 401 18 000 "Доходы финансового года, предшествующего отчетному", 0 401 19 000 "Доходы прошлых финансовых лет", 0 401 28 000 "Расходы финансового года, предшествующего отчетному", 0 401 29 000 "Расходы прошлых финансовых лет", 0 304 84 000 "Консолидируемые расчеты года, предшествующие отчетному", 0 304 94 000 "Консолидируемые расчеты года иных прошлых лет", 0 304 86 000 "Иные расчеты года, предшествующего отчетному", 0 304 96 000 "Иные расчеты прошлых лет".
Поскольку ошибка в данном случае была совершена в прошлом финансовом году, но при этом счета финансового результата прошлого года затронуты не были, считаем, что в такой ситуации исправительные записи могут быть сделаны с использованием счета 0 304 86 000 "Иные расчеты года, предшествующего отчетному". При этом, принимая во внимание, что ошибка прошлых лет была допущена при формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе консолидированной, и учитывая вероятность того, что такую ошибку потребуется уточнять посредством ретроспективного пересчета бухгалтерской (финансовой) отчетности, считаем, что кроме восстановления в учете дебиторской задолженности на начало года и сторнирования расходов будущих периодов следует отразить и восстановление оборотов по счету 302 26 с использованием специальных счетов. Такой порядок учета позволит в случае внесения соответствующих изменений в Инструкцию N 191н отразить сопоставимые (сравнительные) показатели в Отчете о финансовых результатах деятельности (ф. 0503121) (смотрите раздел V Методических рекомендаций N 02-06-07/62480).
В таком случае в бюджетном учете казенного учреждения исправление ошибки может быть оформлено следующими записями.
1. Дебет КРБ 1 401 50 226 Кредит гКБК 1 304 86 730 - способом "Красное сторно" отражено уменьшение суммы начисленных в прошлом году расходов будущих периодов.
2. Дебет гКБК 1 304 86 830 Кредит КРБ 1 302 26 730 - способом "Красное сторно" отражено уменьшение суммы принятой к учету в прошлом году кредиторской задолженности.
3. Дебет КРБ 1 302 26 830 Кредит гКБК 1 304 86 730 - способом "Красное сторно" отражено уменьшение суммы задолженности, неверно отнесенной к расходам будущих периодов.
4. Дебет гКБК 1 304 86 830 Кредит КРБ 1 206 26 660 - способом "Красное сторно" отражено восстановление дебиторской задолженности.
Отметим, что корреспонденции по применению новых счетов, введенных в целях обособления ошибок прошлых лет, в Инструкции N 162н отсутствуют. Поэтому конкретный порядок отражения той или иной хозяйственной операции, в частности со счетом 0 304 86 000, следует закрепить в рамках формирования учетной политики (п. 2 Инструкции N 162н).
В свою очередь, для учета доходов от возврата дебиторской задолженности прошлых лет, сформированной получателем бюджетных средств, Инструкцией N 162н предусмотрен счет 0 209 36 000 "Расчеты по доходам бюджета от возврата дебиторской задолженности прошлых лет" (п. 85 Инструкции N 162н). К счету 0 209 36 000 в данном случае применяется доходная бюджетная классификация с указанием:
- в 1-3 разряде кода классификации доходов бюджета - код главного администратора доходов бюджета;
- в 4-20 разрядах номера счета - код 1 13 02995 10 0000 130 "Прочие доходы от компенсации затрат бюджетов поселений" (смотрите Указания N 65н, письмо Минфина России от 03.02.2012 N 02-04-10/367, п. 1.9.8 Приложения к письму Минфина России и Федерального казначейства от 02.02.2017 NN 02-07-07/5669, 07-04-05/02-120).
Таким образом, в соответствии с абзацем 13 п. 86 Инструкции N 162н подведомственному учреждению необходимо отразить операции по суммам финансовых требований по компенсации затрат государства к получателям авансовых платежей по произведенным предварительным оплатам по дебету счета 0 209 36 000 и кредиту счета 0 206 26 000. При этом в подведомственном учреждении, не наделенном полномочиями администратора кассовых поступлений, расчеты с бюджетом в отношении рассматриваемых сумм отражаются в корреспонденции со счетом 1 303 05 000 "Расчеты по прочим платежам в бюджет" в соответствии с абзацем 7 п. 109 и абзацем 10 п. 104 Инструкции N 162н.
В свою очередь, у администраторов доходов бюджета, осуществляющих отдельные полномочия по администрированию кассовых поступлений в бюджет, операции по поступлению рассматриваемых сумм отражаются в соответствии с абзацем 10 п. 110 и абзацем 2 п. 91 Инструкции N 162н также в корреспонденции со счетом 1 303 05 000 "Расчеты по прочим платежам в бюджет".
Таким образом, в подведомственном учреждении, не наделенном полномочиями администратора кассовых поступлений, операции по возврату дебиторской задолженности в бюджет, образовавшейся по причине невыхода периодического издания в печать, отражаются следующими бухгалтерскими записями.
1. Дебет КДБ 1 209 36 560 Кредит КРБ 1 206 26 660 - отражена сумма финансовых требований к контрагенту по возврату денежных средств в бюджет.
2. Дебет КДБ 1 304 04 136 Кредит КДБ 1 303 05 730 - отражена информация о планируемых к поступлению в доход бюджета суммах, в адрес администратора кассовых поступлений направлено Извещение (ф. 0504805).
3. Дебет КДБ 1 303 05 830 Кредит КДБ 1 209 36 660 - на основании возвращенного Извещения (ф. 0504805) с отметкой администратора кассовых поступлений отражено поступление средств в доход бюджета.
В учете администратора кассовых поступлений рассматриваемые операции отражаются следующим образом.
1. Дебет КДБ 1 303 05 830 Кредит КДБ 1 304 04 136 - отражены суммы расчетов по поступлениям в доход бюджета возвратов дебиторской задолженности прошлых лет, начисленных подведомственным учреждением, на основании Извещения (ф. 0504805).
2. Дебет КДБ 1 210 02 136 Кредит КДБ 1 303 05 730 - отражено поступление суммы возврата дебиторской задолженности на лицевой счет администратора кассовых поступлений.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Дурнова Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Суховерхова Антонина

18 октября 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.