Переход на ФСБУ 14/2022

Организация не имеет права на ведение упрощенных видов учета. При переходе на ФСБУ 14/2022 организация применяет альтернативный подход.
1. Права по лицензионным договорам, если права не исключительные, например, лицензии на программные продукты, признаются ли НМА (нематериальный актив) при соблюдении условий признания в качестве НМА по ФСБУ 14/2022?
2. На счете 97 на 31.12.2023 числятся неисключительные права по лицензионным договорам, стоимостью приобретения менее 100 тыс. руб. (установленный лимит для НМА с 01.01.2024) и сроком более 12 мес. На 31.12.2023 оставшийся срок владения правом более 12 мес. При переходе на ФСБУ 14/2022 их следует списать единовременно или оставить на счете 97 до полного погашения?
3. На счете 97 на 31.12.2023 числятся неисключительные права по лицензионным договорам, стоимостью приобретения менее 100 тыс. руб. (установленный лимит) и сроком пользования менее 12 мес. При переходе на ФСБУ 14/2022 их следует списать единовременно или оставить на счете 97 до полного погашения?
4. С лимитом для признания в качестве НМА следует сравнивать стоимость приобретения права или остаток стоимости, не перенесенный на расходы на 31.12.2023?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

1. Права пользования, полученные по лицензионным договорам (неисключительные права), признаются НМА при соблюдении условий признания в качестве НМА по ФСБУ 14/2022.

2. Права пользования, полученные по лицензионным договорам, стоимостью приобретения ниже лимита, установленного в организации, и (или) оставшимся сроком использования менее 12 месяцев, единовременно списываются в расходы отчетного периода. При этом они продолжают отражаться за балансом.

3. При переклассификации объектов в соответствии с ФСБУ 14/2022 в качестве их первоначальной стоимости признается их балансовая стоимость на момент переклассификации. 

Обоснование позиции:

Начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2024 год организации обязаны перейти на учет нематериальных активов в соответствии с ФСБУ 14/2022 "Нематериальные активы", утвержденным приказом Минфина России от 30.05.2022 N 86н (далее - ФСБУ 14/2022).

При переходе на учет нематериальный активов по новому стандарту необходимо:

1) определить порядок перехода на новый стандарт (ретроспективный или альтернативный (упрощенный ретроспективный)) (пп. 52, 53 ФСБУ 14/2022) (подробнее смотрите Как перейти на учет НМА в соответствии с ФСБУ 14/2022 (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ, 2023 г.));

2) закрепить в учетной политике стоимостной лимит для отнесения объекта к нематериальным активам (п. 7 ФСБУ 14/2022). Если этого не сделать, то все объекты, которые отвечают признакам НМА, следует учитывать на счете 04 "Нематериальные активы" и, соответственно, амортизировать;

3) закрепить порядок учета "малоценных" НМА, т.е. объектов, которые отвечают признакам НМА, но имеют стоимость ниже лимита (например, забалансовый учет);

4) проанализировать состав имеющихся объектов на предмет соответствия условиям признания актива в качестве НМА (п. 4 ФСБУ 14/2022);

5) классифицировать объекты НМА по видам и группам (п. 12 ФСБУ 14/2022);

6) определить порядок учета материального носителя (вещи), в котором выражены результаты интеллектуальной деятельности, средства индивидуализации (в стоимости объекта НМА или отдельно от него (в составе основных средств или запасов)) (п. 14 ФСБУ 14/2022);

7) установить способ оценки объекта НМА после признания (п. 15 ФСБУ 14/2022):

• по первоначальной стоимости;
• по переоцененной стоимости.

При этом выбранный способ оценки нематериальных активов применяется ко всей группе НМА;

8) установить периодичность проведения переоценки для каждой группы НМА, учитываемых по переоцененной стоимости (п. 21 ФСБУ 14/2022):

• по мере изменения справедливой стоимости;
• один раз в год на конец отчетного года;

9) установить способ переоценки. Так, ФСБУ 14/2022 предусматривает два способа проведения переоценки НМА (п. 22 ФСБУ 14/2022):

• пересчет первоначальной стоимости и накопленной амортизации таким образом, чтобы балансовая стоимость объекта НМА после переоценки равнялась его справедливой стоимости;
• сначала первоначальная стоимость объекта НМА уменьшается на сумму амортизации, накопленной по нему до даты переоценки, а затем полученная сумма пересчитывается таким образом, чтобы она стала равной справедливой стоимости этого объекта НМА;

10) закрепить порядок списания накопленной дооценки. Она списывается по мере начисления амортизации или единовременно при выбытии. Принятый организацией способ списания накопленной дооценки применяется в отношении всех нематериальных активов (п. 26 ФСБУ 14/2022);

11) установить порядок определения даты начала и окончания начисления амортизации.

Амортизация начинается с даты признания объекта в бухгалтерском учете и прекращается с момента его списания с учета. В то же время допускается начинать начисление амортизации с первого числа месяца, следующего за месяцем признания объекта НМА в бухгалтерском учете, а прекращать - с первого числа месяца, следующего за месяцем его списания (п. 38 ФСБУ 14/2022);

12) установить периодичность начисления амортизации по объектам НМА. ФСБУ 14/2022 в отличие от ПБУ 14/2007 не содержит требования о ежемесячном начислении амортизации;

13) установить способ начисления амортизации для каждой группы НМА (п. 39 ФСБУ 14/2022). Самостоятельно разработать формулу для расчета амортизации способом уменьшаемого остатка. При этом формула должна обеспечивать систематическое уменьшение суммы амортизации в следующих периодах (абзац 3 п. 40 ФСБУ 14/2022);

14) установить порядок проверки элементов амортизации (срока полезного использования, ликвидационной стоимости и способа начисления амортизации), на соответствие условиям использования нематериальных активов (п. 42 ФСБУ 14/2022). Такая проверка проводится в конце каждого отчетного года, а также при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении элементов амортизации. 

Учет прав пользования, полученных по лицензионным договорам (неисключительные права) 

В п. 4 ФСБУ 14/2022 одним из критериев признания актива в качестве НМА является способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, на получение которых организация имеет право (в частности, в отношении такого актива у организации возникли права в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование права на такой актив) и доступ иных лиц к которым организация способна ограничить".

Минфин России в информационном сообщении от 18.07.2022 N ИС-учет-40 также прокомментировал рассматриваемые новшества: к капитальным вложениям в нематериальные активы отнесены затраты на приобретение исключительных прав, прав в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование таких прав, на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, предназначенные для использования непосредственно в качестве объектов нематериальных активов (ранее не распространялось на приобретение прав в соответствии с лицензионными договорами).

Таким образом, стандарт допускает учет в качестве НМА затрат на приобретение неисключительных прав на результат интеллектуальной деятельности.

Соответственно, если у организации есть объекты бухгалтерского учета, которые в соответствии с ФСБУ 14/2022 должны быть признаны НМА, но ранее учитывались в составе активов других видов (например, заключенные ранее лицензионные договоры, учитываемые на счете 97 "Расходы будущих периодов"), то данные объекты в межотчетный период переклассифицируются в НМА и признаются в учете уже в этом качестве (подп. "б" п. 53 ФСБУ 14/2022).

При проведении переклассификации объектов в качестве первоначальной стоимости НМА, ранее относившихся к расходам будущих периодов, признается балансовая стоимость соответствующего объекта бухгалтерского учета на момент его переклассификации. 

Учет прав пользования, полученных по лицензионным договорам, стоимостью приобретения ниже лимита, установленного в организации, и (или) оставшимся сроком использования менее 12 месяцев 

В случае если у организации при проведении анализа активов и проверке их соответствия критериям признания в качестве НМА в соответствии с ФСБУ 14/2022 выявятся объекты, отраженные на счете 97 "Расходы будущих периодов", но со сроком использования менее 12 месяцев и (или) стоимостью менее установленного лимита, то такие объекты единовременно списываются в расходы отчетного периода. При этом они продолжают отражаться за балансом.

В силу п. 9 ФСБУ 14/2022 организация должна обеспечить надлежащий контроль (в том числе с использованием забалансового учета) наличия и движения не характеризующихся установленными в стандарте признаками результатов интеллектуальной деятельности, средств индивидуализации, в отношении которых у организации имеются исключительные права, права в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование права на них.

Отметим, на текущий момент каких-либо рекомендаций финансовых органов по вопросу учету прав по лицензионным договорам в соответствии с ФСБУ 14/2022 нами не обнаружено. Указанная позиция является нашим экспертным мнением и не препятствует руководствоваться нормами законодательства РФ в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной выше. При принятии решения о вариантах учета данных объектов стоит ориентироваться на собственное профессиональное суждение (Рекомендация Р-96/2018-КпР "Профессиональное суждение" (принята фондом "НРБУ "БМЦ" от 17.12.2018), п. 6 ПБУ 1/2008). 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Обзор Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 14/2022 "Нематериальные активы" (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ, сентябрь 2023 г.);
• Вопрос: Отражение в бухгалтерском учете перехода на ФСБУ 14/2022 (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2023 г.);
• Вопрос: Переход на ФСБУ 14/2022: учет прав на программные продукты, лицензии на осуществление деятельности, прав на интернет-сайт и товарные знаки (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2023 г.);
• Вопрос: Как при переходе на ФСБУ 14/2022 учитывать бессрочные лицензии, затраты на которые учитывались на счете 97 и были полностью признаны в бухучете в составе расходов? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2023 г.). 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гнатюк Екатерина 

Ответ прошел контроль качества 

12 января 2024 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.