Унитарное предприятие получает от учредителей имущество и основные средства (не в уставный капитал). При передаче основных средств увеличивается добавочный капитал (83 счет). Необходимо ли вести учет добавочного капитала в разрезе полученных основных средств?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Рекомендуем предприятию организовать аналитический учет на счете 83 "Добавочный капитал" в разрезе активов. 

Обоснование позиции:

Добавочный капитал входит в состав собственного капитала предприятия (п. 66 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (далее - Положение), утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

В качестве добавочного капитала учитываются (п. 68 Положения):

• сумма дооценки внеоборотных активов, проводимой в установленном порядке;
• сумма, полученная сверх номинальной стоимости размещенных акций (эмиссионный доход акционерного общества);
• другие аналогичные суммы.

Причем отражаются они в бухгалтерском балансе отдельно.

Для обобщения информации о добавочном капитале Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - План счетов и Инструкция по применению Плана счетов), предусмотрен пассивный счет 83 "Добавочный капитал".

Аналитический учет по счету 83 "Добавочный капитал" организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по источникам образования и направлениям использования средств.

План счетов не предлагает, какие субсчета открываются к счету 83 "Добавочный капитал". При этом, как указано выше, дооценка внеоборотных активов, эмиссионный доход и другие аналогичные суммы должны отражаться в бухгалтерском балансе отдельно. Для выполнения данного требования организация может открыть субсчета "Прирост стоимости основных средств по переоценке", "Прирост стоимости нематериальных активов по переоценке", "Эмиссионный доход", "НДС, восстановленный учредителем при передаче неимущественных вкладов в уставный капитал" и др.

Имущество унитарного предприятия формируется за счет (п. 1 ст. 11 Федерального закона от 14.11.2002 N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях"):

• имущества, закрепленного за унитарным предприятием на праве хозяйственного ведения или на праве оперативного управления собственником этого имущества;
• доходов унитарного предприятия от его деятельности;
• иных не противоречащих законодательству источников.

Нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету не установлен конкретный способ отражения в бухучете унитарного предприятия информации об имуществе, полученном в хозяйственное ведение сверх размера уставного фонда. Чиновники финансового ведомства предлагают руководствоваться своими разъяснениями для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, аудиторов по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2011 и 2015 годы (смотрите письма от 27.01.2012 N 07-02-18/01 и от 22.01.2016 N 07-04-09/235). Последние письма по этой теме - от 17.08.2020 N 07-01-09/71839, от 13.01.2020 N 07-01-09/402, от 01.03.2019 N 07-01-09/13410.

При оприходовании имущества, полученного УП от собственника в хозяйственное ведение сверх размера уставного фонда, Минфин считает целесообразным исходить из порядка отражения в бухгалтерском учете суммы разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала АО за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость. Согласно Инструкции по применению Плана счетов указанная сумма отражается по дебету счетов учета имущества и кредиту счета учета добавочного капитала.

Считаем, что приведенные рекомендации можно использовать при получении от учредителя УП в хозяйственное ведение сверх уставного фонда как основных средств, так и материалов.

Материальные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, если иное не установлено ФСБУ 5/2019 (п. 9 ФСБУ 5/2019). Согласно Плану счетов для обобщения информации о наличии и движении материалов предназначен счет 10 "Материалы". При этом аналитический учет по счету 10 "Материалы" ведется по местам хранения материалов и отдельным их наименованиям (видам, сортам, размерам и т.д.).

Объект основных средств принимается (признается, оценивается) в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости (п. 12 ФСБУ 6/2020). При осуществлении капитальных вложений по объектам, получаемым сверх вклада в уставный капитал, фактическими затратами, включаемыми в стоимость имущества, считается справедливая стоимость данного имущества (аналогично случаям получения имущества безвозмездно или по договору мены), а также затраты, связанные с его получением. Справедливую стоимость следует установить, используя данные отчета независимого оценщика о рыночной стоимости получаемого имущества, и согласовать с собственником.

В соответствии с Планом счетов основные средства отражаются в бухгалтерском учете на счетах 01 "Основные средства". Аналитический учет по счету 01 "Основные средства" ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств. При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о наличии и движении основных средств, необходимых для составления бухгалтерской отчетности (по видам, местам нахождения и т.д.).

Стоимость основных средств, принятых на учет, погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования (п. 27 ФСБУ 6/2020). Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете - по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции со счетами учета затрат (20 "Основное производство", 44 "Расходы на продажу" и др.). В соответствии с Планом счетов аналитический учет по счету 02 "Амортизация основных средств" также ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств.

После признания объект основных средств оценивается в бухгалтерском учете одним из следующих способов (п. 13 ФСБУ 6/2020):

а) по первоначальной стоимости;

б) по переоцененной стоимости.

При оценке основных средств по первоначальной стоимости такая стоимость и сумма накопленной амортизации не подлежат изменению, за исключением случаев, установленных ФСБУ 6/2020 (п. 14 ФСБУ 6/2020).

При оценке объекта основных средств по переоцененной стоимости стоимость такого объекта регулярно переоценивается таким образом, чтобы она была равна или не отличалась существенно от его справедливой стоимости (п. 15 ФСБУ 6/2020, информационное сообщение Минфина России от 03.11.2020 N ИС-учет-29).

Если организация решает вести учет основных средств по переоцененной стоимости, то соответствующие положения о порядке проведения переоценки, а также группы основных средств, которые подлежат переоценке, должны быть закреплены в учетной политике. Смотрите также Энциклопедию решений. Бухгалтерский учет переоценки основных средств в соответствии с ФСБУ 6/2020; Энциклопедию решений. Учет добавочного капитала, сформированного при дооценке внеоборотных активов.

Предприятию следует вести аналитический учет добавочного капитала в разрезе активов, подвергшихся переоценке, по следующим причинам:

• при дальнейшей переоценке актива нужна динамика по изменению его цены, чтобы при необходимости правильно произвести уценку;
• добавочный капитал, образовавшийся за счет переоценки актива, при выбытии этого актива подлежит списанию на нераспределенную прибыль организации (абзац 2 п. 20 ФСБУ 6/2020).

Таким образом, сумма дооценки, отнесенная на добавочный капитал, списывается только в случае выбытия основного средства. Для того чтобы унитарное предприятие смогло списать добавочный капитал, ему необходимо знать, какая доля добавочного капитала (дооценки) приходится на конкретный объект ОС.

При выбытии имущества, полученного унитарным предприятием сверх уставного капитала, необходимо уменьшить добавочный капитал на сумму, учтенную в отношении этих объектов по кредиту счета 83. Данная сумма переносится с добавочного капитала в нераспределенную прибыль (смотрите Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2015 год (приложение к письму Минфина России от 22.01.2016 N 07-04-09/2355). Раздел "Раскрытие федеральным государственным унитарным предприятием информации об имуществе, полученном в хозяйственное ведение сверх размера уставного фонда").

В письмах Минфина России от 08.07.2015 N 07-01-06/39246, от 08.07.2015 N 07-01-10/39236 также указывается, что отражение изъятия собственником имущества, полученного унитарным предприятием сверх уставного фонда, отражается следующим образом: на остаточную стоимость этого имущества делаются записи по кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет "Расчеты по выделенному имуществу" и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" с одновременным списанием остаточной стоимости имущества по дебету счета 83 "Добавочный капитал" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Одновременно стоимость полученных в хозяйственное ведение объектов основных средств, отраженная при их принятии к бухгалтерскому учету на счете учета добавочного капитала, за минусом остаточной стоимости этого имущества, переносится со счета учета добавочного капитала организации на счет учета нераспределенной прибыли.

Мы полагаем, что, организуя пообъектный аналитический учет по счету 01 и счету 02, при выбытии (изъятии) объекта основных средств возможно определить остаточную стоимость этого основного средства, и на эту сумму уменьшить добавочный капитал, не ведя аналитический учет по счету 83. Однако данное уменьшение не должно привести к искажению информации о деятельности организации и ее имущественном положении.

Что касается материальных запасов, то, руководствуясь исключительно требованием рациональности (абзац 7 п. 6 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", Рекомендации Р-100/2019-КпР "Реализация требования рациональности" (принята фондом "Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учёта "Бухгалтерский методологический центр" от 29.05.2019)), аналитический учет в отношении материальных запасов на счете 83, полагаем, можно организовать по группам запасов, используя возможности бухгалтерской программы или ведя аналитические таблицы иным удобным способом (к примеру, в Excel).

В связи с этим для корректного уменьшения добавочного капитала в случае выбытия (изъятия) имущества предприятию целесообразно организовать ведение аналитического учета добавочного капитала в разрезе активов. 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Федорова Ирина 

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ассоциации "Содружество" Мельникова Елена 

24 марта 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.