Коммерческая организация приобрела билеты для работников-вахтовиков. Как отразить в учете расходы на приобретение билетов?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Затраты на доставку работников до места работы вахтовым методом и обратно связаны с исполнением работником трудовых обязанностей, поэтому учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности.
Такие расходы следует отражать по дебету счетов учета затрат на производство в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов с подотчетными лицами (71) при выдаче денежных документов в виде билетов на руки работникам или с кредитом счета учета расчетов с перевозчиком (60), если услуги перевозчиком оказываются без регистрации факта передачи денежных документов со стороны организации-работодателя.
Порядок отражения операций в бухгалтерском учете изложен ниже.

Обоснование позиции:
Согласно ст. 297 ТК РФ вахтовым методом признается особая форма осуществления трудового процесса вне места постоянного проживания работников, когда не может быть обеспечено ежедневное их возвращение к месту постоянного проживания.
Вахтовый метод применяется при значительном удалении места работы от места постоянного проживания работников или места нахождения работодателя в целях сокращения сроков строительства, ремонта или реконструкции объектов производственного, социального и иного назначения в необжитых, отдаленных районах или районах с особыми природными условиями, а также в целях осуществления иной производственной деятельности.
Порядок применения вахтового метода утверждается работодателем с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации в порядке, установленном ст. 372 ТК РФ для принятия локальных нормативных актов.
В соответствии с п. 2 приказа Минтранса России от 08.11.2006 N 134 "Об установлении формы электронного пассажирского билета и багажной квитанции в гражданской авиации" (далее - приказ Минтранса N 134), п. 2 приказа Минтранса России 21.08.2012 N 322 "Об установлении форм электронных проездных документов (билетов) на железнодорожном транспорте" (далее - Приказ N 322) маршрут-квитанция электронного пассажирского билета и багажной квитанции (выписка из автоматизированной информационной системы оформления воздушных перевозок), а также контрольный купон электронного проездного документа (билета) (выписка из автоматизированной системы управления пассажирскими перевозками на железнодорожном транспорте) являются документами строгой отчетности.
Затраты на доставку работников до места работы вахтовым методом и обратно, которые предусмотрены внутренним положением организации-работодателя, коллективными договорами, являются для организации расходами по обычным видам деятельности (п. 5, п. 8 ПБУ 10/99 "Расходы организации").
Такие расходы в силу п. 7 ПБУ 10/99 подлежат отражению в бухгалтерском учете как расходы, связанные с изготовлением продукции и ее продажей, приобретением и продажей товаров, а также с выполнением работ и оказанием услуг.
Согласно п. 17 ПБУ 10/99 расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку.
В соответствии с нормами гражданского законодательства заключение такого договора удостоверяется билетом, а сдача пассажиром багажа - багажной квитанцией (п. 2 ст. 786 ГК РФ). Приобретение билета у перевозчика свидетельствует только о заключении договора перевозки, но не об оказании услуги. На момент приобретения билетов услуга по перевозке еще не считается оказанной (ст. 786 ГК РФ, п. 1 ст. 103, п. 1 ст. 105 Воздушного кодекса РФ, ст. 82 Устава железнодорожного транспорта РФ (Федеральный закон от 10.01.2003 N 18-ФЗ)).
С связи с изложенным списание стоимости проездного документа на расходы организации следует производить с учетом нормы п. 18 ПБУ 10/99 по факту оказания услуг перевозчиком.
В зависимости от того, в каком порядке получает проездной документ работник, возможны различные варианты отражения операций в бухгалтерском учете организации.

Билеты, приобретенные организацией, работники получают непосредственно на руки

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению (далее - Инструкция), утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, установлено, что на субсчете 50-3 "Денежные документы" учитываются находящиеся в кассе организации почтовые марки, марки государственной пошлины, вексельные марки, оплаченные авиабилеты и другие денежные документы. Денежные документы учитываются на счете 50 "Касса" в сумме фактических затрат на приобретение. Аналитический учет денежных документов ведется по их видам.
Соответственно, если организация приобретает бумажные авиабилеты или железнодорожные билеты, то их следует относить к денежным документам, которые подлежат учету в кассе организации и отражению в бухгалтерском учете по дебету счета 50, субсчет 50-3 "Денежные документы". Кроме того, электронные билеты, приобретенные организацией по безналичному расчету, также могут учитываться в составе денежных документов (смотрите, например, Вопрос: Сотрудники организации работают вахтовым методом на объекте, где выполняют пусконаладочные работы и работы по капитальному ремонту и сервисному обслуживанию (работы не связаны со строительно-монтажными работами). Для доставки сотрудников от места сбора до места работы организация приобрела авиа- и железнодорожные билеты в электронном виде. Оплата электронных билетов осуществлена через расчетный счет. Накладные от поставщика билетов датируются январем 2011 года, билеты датированы февралем. Электронные билеты выданы сотрудникам на руки. Каков порядок документооборота в данной ситуации? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2012 г.)). При выдаче билетов на руки расходы на оплату проезда работников при вахтовом методе в бухгалтерском учете следует учитывать на основании авансового отчета на дату его утверждения руководителем организации, при этом закрепить его использование в учетной политике.
В бухгалтерском учете операции по отражению расходов на приобретение билетов при передаче их работникам на руки могут быть отражены следующими записями по счетам:
В месяце поступления счета-фактуры от продавца билетов:
Дебет 60 Кредит 51
- перечислены контрагенту денежные средства на приобретение билета;
Дебет 50, субсчет "Денежные документы" Кредит 60
- отражено поступление билета в сумме фактических затрат на его приобретение с учетом НДС;
Дебет 71 Кредит 50, субсчет "Денежные документы"
- выдан работнику электронный билет.
Списание стоимости проездного документа на расходы организации по прибытии работника к месту назначения с учетом нормы п. 18 ПБУ 10/99 следует осуществлять на основании авансового отчета, представленного работником.
На дату утверждения руководителем организации авансового отчета работника:
Дебет 20 Кредит 71
- отражена в расходах стоимость электронного билета;
Дебет 19 Кредит 71
- учтен НДС, выделенный в билете;
Дебет 68 Кредит 19
- НДС принят к вычету.
При выдаче из кассы электронных билетов, по нашему мнению, составляются первичные документы, это может быть, например, журнал учета движения денежных документов (ведомость, реестр), с подписями кассира и подотчетного лица.
Унифицированная форма журнала учета движения денежных документов в настоящее время не разработана. Поэтому организация в силу п. 4 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" вправе самостоятельно разработать и утвердить форму такого документа. Разработанная форма первичного документа должна содержать все необходимые реквизиты, поименованные в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Так как работа осуществляется вахтовым методом, в котором задействовано большое количество сотрудников, в журнале учета движения денежных документов указывается ответственное лицо (например бригадир), которому будут выдано определенное количество билетов для убывающих к месту вахты работников, и которым будут розданы билеты работникам под подпись.
На основании ведомостей (отчетов бригадира) (также самостоятельно разработанных и утвержденных учетной политикой) возможно осуществлять в организации контроль за выданными билетами.
В таком случае авансовый отчет составляется непосредственно ответственным лицом (бригадиром).
Такой порядок, при котором исключается выдача из кассы электронных билетов каждому сотруднику, а также составление каждым сотрудником авансового отчета, позволит уменьшить документооборот в организации*(1).

Работник не получает на руки билет, приобретенный организацией

Из п. 2 Приказа N 322 следует, что контрольный купон (выписка из автоматизированной системы управления пассажирскими перевозками на железнодорожном транспорте) оформляется и обязательно направляется в электронном виде по информационно-телекоммуникационной сети пассажиру.
Из п. 1 Приложения к приказу Минтранса N 134, в свою очередь, следует, что электронный пассажирский билет и багажная квитанция в гражданской авиации (электронный билет) представляют собой документ, используемый для удостоверения договора перевозки пассажира и багажа, в котором информация о воздушной перевозке пассажира и багажа представлена в электронно-цифровой форме. Это означает, что электронный билет существует только в электронно-цифровой (бездокументарной) форме. В письме Минфина России от 27.12.2007 N 03-03-06/1/893 изложено, что маршрут-квитанция электронного пассажирского билета и багажной квитанции должна быть оформлена на утвержденном в качестве бланка строгой отчетности пассажирском билете и багажной квитанции. По мнению финансистов, если билет приобретен в бездокументарной форме (электронный билет), то оправдательными документами являются распечатка электронного документа (авиабилета) на бумажном носителе и посадочный талон (письмо Минфина России от 27.12.2007 N 03-03-06/1/893). Если документ с названием "электронный билет" отвечает всем указанным требованиям, предъявляемым к содержанию маршрут-квитанции электронного билета, являющейся бланком строгой отчетности (в частности, содержит все обязательные реквизиты, установленные подп. 2 "а" п. 1 Приложения к приказу Минтранса N 134), то данный документ независимо от его названия (при наличии посадочного талона, подтверждающего перелет сотрудника по указанному в электронном авиабилете маршруту) может служить документом, подтверждающим расходы на приобретение электронного авиабилета.
То есть в рассматриваемой ситуации работники могут не получать проездные документы непосредственно на руки.
С учетом изложенного если организация при покупке билетов через информационно-телекоммуникационную сеть "Интернет" не ведет расчеты с работниками по суммам, выданным им под отчет, а также в данном случае возможно не выдавать работникам денежные документы под отчет, то счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами", по нашему мнению, использовать организации не придется. Как следует из Инструкции, данный счет предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и операционные расходы.
В данном случае авансовый счет для оформления расходов работника не используется на том основании, что:
- расходов на приобретение билетов работники не несли, денежных средств (подотчетных сумм) на эти цели не получали;
- работники не получали на руки денежные документы.
При этом составление и подача в бухгалтерию авансового отчета с приложением к нему подтверждающих документов связано с необходимостью производства отчета подотчетного лица за израсходованные деньги, за использование денежных документов (подп. 6.3 п. 6 Указаний Банка России от 11.03.2014 N 3210-У, постановление Двенадцатого ААС от 27.08.2019 N 12АП-9065/19).
Таким образом, если работники не будут участвовать в расчетах и им возможно будет для осуществления поездки (перелета) не получать билеты на руки, отражение расходов на приобретение билета в бухгалтерском учете организации возможно по дебету счетов учета затрат на производство в корреспонденции с кредитом учета расчетов с перевозчиком (агентом).
Но как уже было отмечено, списание стоимости проездного документа на расходы организации следует производить с учетом нормы п. 18 ПБУ 10/99 по факту оказания услуг перевозчиком.
В данном случае заменить авансовый отчет, подтверждающий факт использования приобретенного организацией проездного документа, может любой документ, подтверждающий факт прибытия сотрудников к месту работы (журнал, лист учета и т.п.). Этот документ может быть составлен в произвольной форме, но с обязательным указанием всех реквизитов, предусмотренных ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".
В момент выхода сотрудника, прибывшего на вахту на работу, в применяемом организацией документе (например журнале) ответственным лицом ставится отметка о том, что конкретный работник на определенное число месяца фактически явился к месту исполнения трудовых обязанностей. Число, указанное в этом документе в качестве даты выхода на работу, и будет являться датой, на которую в бухгалтерском (налоговом) учете следует признать расходы на доставку сотрудников. В качестве документов, подтверждающих факт прибытия работников, в принципе могут использоваться и табели учета рабочего времени (в этом случае расходы на доставку признаются на дату, указанную в качестве первого рабочего дня в табеле).
Таким образом, в последнем случае возможно отражение следующих операций по счетам учета:
Дебет 60 Кредит 51
- перечислены денежные средства перевозчику в оплату за билет;
Дебет 20 Кредит 60
- на дату, отраженную в документе, подтверждающем факт прибытия работника, признан расход и погашена дебиторская задолженность перевозчика.
Обращаем внимание, что изложенная ниже позиция является нашим экспертным мнением, что не препятствует руководствоваться нормами законодательства РФ в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в приведенном выше ответе.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: Организация осуществляет доставку своих сотрудников, которые осуществляют свою деятельность вахтовым способом, от места жительства (сбора) до места работы и обратно, для чего от своего имени приобретает у агентства проездные документы (железнодорожные и авиабилеты). Билеты приобретаются заранее (за 45 (а иногда и более) суток). Возможны ситуации, когда уехавший на вахту сотрудник назад не возвращается (увольняется). Какую из дат считать моментом признания расхода: дату счета-фактуры и накладной от агентства или дату билета? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2014 г.)
- Вопрос: Сотрудники организации, работающие вахтовым методом, получают билеты в авиа- и железнодорожных кассах по доверенности. Билеты часто теряются. Как в этом случае могут быть признаны расходы на авиа- и железнодорожные услуги? В какой момент может быть принят к вычету НДС? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2008 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Ответ прошел контроль качества

25 декабря 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Вместе с тем отметим, что разъяснений контролирующих органов, подтверждающих или опровергающих возможность ведения документооборота указанным способом (выдача электронных билетов одному ответственному лицу и составление авансового отчета ответственным лицом), нами не обнаружено.