Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность В ООО с уставным капиталом 10 000 руб. (оплачен полностью) было четыре участника: 64%, 12%, 12%, и 12% соответственно. Один из участников ООО (12%) вышел из него на основании заявления от 10.08.2020. В ЕГРЮЛ внесена запись от 30.08.2020. Действительная стоимость доли не была выплачена, так как размер чистых активов составляет отрицательную величину. Доля вышедшего участника перешла к ООО. В августе 2021 года доля ООО продается одному из учредителей. Он должен заплатить за долю. Какие бухгалтерские проводки необходимо было оформить в 2020 году и нужно оформить сейчас?

В ООО с уставным капиталом 10 000 руб. (оплачен полностью) было четыре участника: 64%, 12%, 12%, и 12% соответственно. Один из участников ООО (12%) вышел из него на основании заявления от 10.08.2020. В ЕГРЮЛ внесена запись от 30.08.2020. Действительная стоимость доли не была выплачена, так как размер чистых активов составляет отрицательную величину. Доля вышедшего участника перешла к ООО. В августе 2021 года доля ООО продается одному из учредителей. Он должен заплатить за долю.
Какие бухгалтерские проводки необходимо было оформить в 2020 году и нужно оформить сейчас?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В случае выхода участника из ООО при отрицательной величине чистых активов в бухгалтерском учете ООО отражается доход в виде номинальной стоимости доли этого участника, определяемый на дату истечения срока обращения вышедшего участника о восстановлении в составе участников ООО.
Выход участника из ООО в такой ситуации и дальнейшая реализация доли одному из участников отражаются в порядке, изложенном ниже.

Обоснование вывода:

Выход участника из общества

Исходя из положений подп. 6.1, 8 ст. 23 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ (далее - Закон N 14-ФЗ) выходящему из общества учредителю (участнику) организация выплачивает действительную стоимость его доли. Она выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером его уставного капитала. В случае, если такой разницы недостаточно, общество обязано уменьшить свой уставный капитал на недостающую сумму.
Доля или часть доли вышедшего участника переходит к обществу с даты внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ в связи с выходом участника из общества в случае, если ООО не является кредитной организацией, а если ООО является кредитной организацией - с даты получения ООО заявления участника о выходе из общества (подп. 2 и 2.1 п. 7 ст. 23 Закона N 14-ФЗ (смотрите также п. 2 ст. 94 ГК РФ))*(1).
Согласно п. 2 ст. 14 Закона N 14-ФЗ действительная стоимость доли учредителя (участника) общества соответствует части стоимости чистых активов общества пропорционально размеру его доли. Она определяется на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню подачи заявления о выходе из общества.
В силу абзаца четвертого п. 8 ст. 23 Закона об ООО общество не вправе выплачивать действительную стоимость доли или части доли в уставном капитале общества либо выдавать в натуре имущество такой же стоимости, если на момент этих выплаты или выдачи имущества в натуре оно отвечает признакам несостоятельности (банкротства) в соответствии с федеральным законом о несостоятельности (банкротстве) либо в результате этих выплаты или выдачи имущества в натуре указанные признаки появятся у общества. В таких случаях общество на основании заявления в письменной форме, поданного не позднее чем в течение трех месяцев со дня истечения срока выплаты действительной стоимости доли лицом, доля которого перешла к обществу, обязано восстановить его как участника общества и передать ему соответствующую долю в уставном капитале общества (абзац пятый п. 8 ст. 23 Закона об ООО).
В случае отрицательной суммы стоимости чистых активов общества, как правило, не возникает оснований для выплаты действительной стоимости доли бывшему участнику (определение ВАС РФ от 18.12.2012 N ВАС-16959/12, постановления Президиума ВАС РФ от 14.11.2006 N 10022/06, ФАС Уральского округа от 24.01.2013 N Ф09-13828/12, Московского округа от 29.10.2012 N А41-30190/10, Центрального округа от 09.02.2012 N А14-3376/2011)*(2).
В рассматриваемой ситуации участниками ООО являются физические лица. При выходе одного из них из состава участников ООО выплата действительной стоимости доли не производилась, так как на тот момент стоимость чистых активов ООО составляла отрицательную величину. В установленный законом срок выходящий участник не заявил о своем восстановлении в составе участников ООО. На этом основании кредиторская задолженность перед ним может быть списана по прошествии трех месяцев со дня истечения срока выплаты действительной стоимости доли лицом, доля которого перешла к обществу.
При выкупе ООО у участника принадлежащей ему доли согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению (утверждены приказом Минфина России от 31.10.2 000 N 94н) в бухгалтерском учете на сумму фактических затрат делается запись по дебету счета 81 "Собственные акции (доли)" и кредиту счетов учета денежных средств.
Доля выходящего участника переходит к ООО с даты внесения записи в ЕГРЮЛ, а расчеты с ним могут происходить значительно позже. На этом основании используют счета учета расчетов с учредителями.
Для обобщения информации обо всех видах расчетов с учредителями (участниками) организации предназначен счет 75 "Расчеты с учредителями". В связи с этим ряд экспертов придерживаются позиции, что расчеты, связанные с выплатой действительной стоимости доли, следует учитывать с применением счета 75.
То есть на дату внесения записи в ЕГРЮЛ в связи с выходом участника в учете ООО отражается кредиторская задолженность.
Однако с даты внесения записи в ЕГРЮЛ в связи с выходом участника участник выбывает из состава учредителей. В связи с этим возможно отражение кредиторской задолженности в связи с выходом бывшего участника с использованием счета 76, субсчет "Расчеты с прежними участниками общества"*(3).
Учитывая изложенное, в рассматриваемом случае в бухгалтерском учете организации могут быть сделаны следующие записи по счетам:
На дату внесения записи в ЕГРЮЛ (30.08.2020) в связи с выходом одного из участников из ООО:
Дебет 81 Кредит 75 (76), субсчет "Расчеты с прежними участниками общества"
- 1200 руб. - отражена задолженность ООО перед участником в сумме перешедшей к ООО номинальной стоимости доли.
Переход доли участника к ООО в аналитическом учете также отражается по счету 80 "Уставный капитал", который должен обеспечивать формирование информации по участникам организации.
Дебет 80, субсчет "Вышедший участник" Кредит 80, субсчет "ООО"
- 1200 руб. - отражена номинальная стоимость доли, перешедшая к обществу.
Как уже было отмечено, выплата действительной стоимости доли не производилась, следовательно, в данном случае отражается только задолженность общества по выплате номинальной стоимости доли (задолженность общества перед участником в сумме превышения действительной стоимости доли участника над номинальной стоимостью в данной ситуации не возникает).
Кредиторская задолженность по выплате участнику действительной стоимости доли погашается на дату оплаты действительной стоимости доли (или списания кредиторской задолженности). Порядок учета таких операций закрепляют в учетной политике (п. 4 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации").
Кредиторская задолженность в бухгалтерском учете списывается в том отчетном периоде, в котором наступили основания для списания. В письме Минфина России от 19.12.2006 N 07-05-06/302 говорится, что при списании соответствующих сумм задолженности следует руководствоваться положениями ГК РФ. Согласно п. 78 приказа Минфина России от 29.07.1998 N 34н суммы кредиторской задолженности списываются на основании инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты.
На дату истечения срока обращения вышедшего участника о восстановлении в составе участников ООО отражается следующая запись:
Дебет 75 (76), субсчет "Расчеты с прежними участниками общества" Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- номинальная стоимость доли вышедшего участника отнесена на прочие доходы.

Распределение и продажа доли, перешедшей к обществу

Согласно п. 2 ст. 24 Закона N 14-ФЗ в течение одного года со дня перехода доли или части доли в уставном капитале ООО к этому обществу они должны быть по решению общего собрания участников общества распределены между всеми участниками общества пропорционально их долям в уставном капитале или предложены для приобретения всем либо некоторым участникам общества и (или), если это не запрещено уставом ООО, - третьим лицам. Не распределенные или не проданные в установленный настоящей статьей срок доля или часть доли в уставном капитале общества должны быть погашены, и размер уставного капитала общества должен быть уменьшен на величину номинальной стоимости этой доли или этой части доли (п. 5 ст. 24 Закона N 14-ФЗ).
Из приведенных норм следует, что они различают распределение доли между оставшимися участниками общества и ее продажу одному или нескольким из участников либо третьему лицу.
По общему правилу, установленному п. 4 ст. 24 Закона N 14-ФЗ, доля, перешедшая к обществу в результате выхода участника, продается по цене, которая не ниже действительной стоимости доли, выплаченной обществом участнику при его выходе.
Продажа доли или части доли участникам общества, в результате которой изменяются размеры долей его участников, а также продажа доли или части доли третьим лицам и определение иной цены на продаваемую долю осуществляются по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно (п. 4 ст. 24 Закона N 14-ФЗ). Таким образом, на общем собрании участников общества устанавливается цена продажи доли одному из участников.
Как уже было отмечено, для учета доли участника, переходящей к ООО, при его выходе из общества используется счет 81.
В связи с этим одним из вариантов оформления в бухгалтерском учете ООО продажи собственных долей ООО является отражение операции по дебету счета 75 и кредиту счета 81.
То есть при продаже доли в уставном капитале третьему лицу в бухгалтерском учете общества производятся следующие записи:
На дату государственной регистрации внесения изменения в устав общества:
Дебет 80, субсчет "ООО" Кредит 80, субсчет "Участник, увеличивший долю в ООО"
- 1200 руб. - отражен переход доли от общества к одному из участников по номинальной стоимости;
Дебет 75 Кредит 81
- отражена стоимость продажи доли, принадлежащей обществу, и задолженность участника, приобретающего долю.
При этом разница между фактической стоимостью приобретения доли обществом (величиной затрат на выкуп собственных долей) и ценой их продажи включается в состав прочих доходов или расходов в корреспонденции со счетом 81:
Дебет 81 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- отражена разница между фактической стоимостью собственной доли и ценой ее продажи.
На дату оплаты участником стоимости доли производится запись:
Дебет 50 (51) Кредит 75
- получены денежные средства в оплату доли.
Заметим, что встречаются рекомендации учитывать реализацию собственных долей в порядке, аналогичном применяемому при продаже активов организации. В таком случае задолженность покупателя долей включается в прочие доходы записью по кредиту счета 91, субсчет "Прочие доходы", в корреспонденции со счетом 75. При этом стоимость доли, отраженная на счете 81, списывается в дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" (п. 7 ПБУ 9/99, п. 11 ПБУ 10/99):
Дебет 75 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- отражена стоимость реализации доли одному из участников и расчеты с ним;
Дебет 91 Кредит 81
- 1200 руб. - списана фактическая стоимость доли, реализованная одному из участников;
Дебет 50 (51) Кредит 75
- получены денежные средства в оплату доли.

К сведению:
По закону ООО, у которого величина чистых активов меньше уставного капитала по окончании двух финансовых лет подряд (начиная со второго финансового года), обязано принять решение об уменьшении уставного капитала до размера, не превышающего стоимость чистых активов организации. Уставный капитал в этом случае сокращается путем уменьшения номинальной стоимости долей всех участников или погашением принадлежащих обществу долей (п. 4 ст. 90 ГК РФ, п. 1 ст. 20, п. 4 ст. 30 Закона N 14-ФЗ).
Вместе с тем при снижении суммы чистых активов общества с ограниченной ответственностью ниже размера его уставного капитала по окончании 2020 года указанные последствия не применялись (ч. 3 ст. 12 Федерального закона от 07.04.2020 N 115-ФЗ) (смотрите материал: Снижение стоимости чистых активов ООО и АО по итогам 2020 года не повлечет ликвидацию общества или уменьшение его уставного капитала (обзор подготовлен экспертами компании ГАРАНТ, 2020 г.).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет собственных долей ООО, выкупленных у участников;
- Энциклопедия решений. Переход доли, части доли к ООО;
- Энциклопедия решений. Учет собственных долей ООО, выкупленных у участников;
- Энциклопедия решений. Учет продажи доли в уставном капитале ООО.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Ответ прошел контроль качества

30 августа 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) С 11.08.2020 вступили в силу изменения, внесенные в п. 6.1, подп. 2 п. 7 ст. 23 Закона N 14-ФЗ Федеральным законом от 31.07.2020 N 252-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "Об обществах с ограниченной ответственностью" в части совершенствования процедуры внесения в единый государственный реестр юридических лиц сведений о выходе участника общества с ограниченной ответственностью из общества", в п. 2 ст. 94 ГК РФ - Федеральным законом от 31.07.2020 N 251-ФЗ "О внесении изменения в статью 94 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".
*(2) Действительная стоимость доли в уставном капитале общества, причитающаяся выплате выбывшему участнику, должна определяться исходя из рыночной цены имущества, отраженного на балансе общества (смотрите Вопрос: Участник ООО вышел из общества в декабре 2017 года. Общество не выплатило ему действительную стоимость доли в связи с тем, что по данным бухгалтерской отчетности, предшествующей дню подачи участником Общества заявления о выходе, у общества отрицательный показатель чистых активов. На данный момент доля вышедшего из состава общества находится на его балансе, не распределена, у общества имеются в наличии значительные активы. На данный момент участники общества согласны принять решение о возврате в состав общества данного участника. Может ли участник общества восстановиться в составе участников при условии, что признаки банкротства у общества отсутствуют? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2018 г.)). Если балансовая стоимость имущества отличается от рыночной, то наличие у общества отрицательного показателя стоимости чистых активов либо иных аналогичных обстоятельств не может являться основанием для невыплаты участнику действительной стоимости доли (смотрите, например, постановления Арбитражного суда Центрального округа от 30.10.2017 N Ф10-4597/17 по делу N А68-5600/2016, Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.11.2013 N 11АП-5931/13). Правило, установленное п. 8 ст. 23 Закона об ООО о том, что действительная стоимость доли или части доли в уставном капитале общества выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером его уставного капитала, устанавливает порядок выплаты действительной стоимости доли и источник выплаты действительной стоимости доли (ее части), но не порядок определения ее размера (смотрите, например, постановления: Третьего арбитражного апелляционного суда от 18.10.2018 N 03АП-4025/18, от 16.08.2018 N 03АП-4026/18, от 06.07.2018 N 03АП-1759/18, оставленное без изменения постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 09.10.2018 N Ф02-4630/18, Пятого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2016 N 05АП-10832/15, оставленное без изменения постановлением Арбитражного суда Дальневосточного округа от 22.04.2016 N Ф03-948/16).
*(3) В общем случае на счетах бухгалтерского учета отражается кредиторская задолженность перед участником в размере номинальной стоимости доли, перешедшей от него к обществу, и кредиторская задолженность в сумме превышения действительной стоимости доли участника над номинальной стоимостью:
Дебет 81 Кредит 76, субсчет "Расчеты с бывшим участником"
- отражена задолженность общества перед участником в сумме номинальной стоимости;
Дебет 81 Кредит 76, субсчет "Расчеты с бывшим участником"
- отражена задолженность общества перед участником в сумме превышения действительной стоимости доли участника над номинальной стоимостью.
В результате этой операции в общем случае по кредиту счета 76, субсчет "Расчеты с участниками" будет сформирована общая сумма задолженности общества с ограниченной ответственностью перед вышедшим участником.