Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность Организация занимается закупкой зерна, которое облагается НДС по ставке 10%. Зерно используется как сырье для производства продукции. Налоговый орган препятствует вычету "входного" НДС в ходе камеральных и документальных налоговых проверок, ссылаясь на наличие разрывов по НДС в цепочках контрагентов. За текущие налоговые периоды ИФНС требует подавать уточненные декларации с уменьшенной суммой налоговых вычетов. За прошлые периоды, помимо доначисления НДС, начисляются штрафы и пени. Не желая спорить с налоговым органом, покупатель планирует заключить с продавцами дополнительное соглашение и удерживать у себя часть причитающейся продавцу стоимости зерна (соответствующей по величине сумме НДС) до подтверждения налоговым органом права организации на налоговый вычет. Стороны пришли к согласию дополнить договор следующими условиями. 1. Покупатель не перечисляет продавцу обеспечительный платеж - страховой депозит в размере 10 (десяти) процентов от стоимости сделки (эквивалентно ставке НДС). Он остается в распоряжении покупателя до завершения всех расчетов и проверок по договору. Обеспечительный платеж остается в распоряжении покупателя в целях возмещения возможного ущерба покупателю, причиненного продавцом; возмещения убытков покупателя, возникших в связи с неисполнением/ненадлежащим исполнением продавцом обязательств по договору; в качестве гарантии выполнения продавцом своих обязательств, в том числе оплаты покупателем сумм штрафов от уполномоченных органов в соответствии с договором. 2. В случае наступления вышеуказанных событий покупатель во внесудебном порядке обращает взыскание на обеспечительный платеж - страховой депозит путем его зачета в счет задолженности перед фискальными органами с последующим уведомлением об этом продавца. 3. При этом учитывается следующее: если сумма обеспечительного платежа - страхового депозита превышает требование, предъявленное покупателю, то разница возвращается продавцу; в случае, если суммы обеспечительного платежа - страхового депозита будет недостаточно для погашения требований, продавец обязан возместить покупателю недостающую сумму. 4. Стороны (покупатель и продавец) не вправе использовать/засчитывать обеспечительный платеж - страховой депозит полностью или в какой-либо его части в качестве оплаты за какие-либо товары или услуги. 5. Обеспечительный платеж - страховой депозит оплачивается продавцу по факту предоставления документов о подтверждении надлежащим образом выполненных требований действующего налогового законодательства Российской Федерации, в том числе в части своевременного декларирования и уплаты налогов, предоставления достоверной налоговой отчетности, совершения иных предусмотренных налоговым законодательством обязанностей, а также подтверждения налоговыми органами факта отсутствия разрывных цепочек по НДС. Продавцом представлены книга продаж и уведомление о сдаче квартальной налоговой декларации по НДС не позже 25 числа месяца, следующего за отчетным кварталом. В течение 30 календарных дней налоговые органы сопоставляют полученные данные с налоговых деклараций и выстраивают цепочки разрывов по НДС. Покупатель запрашивает в налоговых органах информацию о выявленных несоответствиях в цепочках контрагентов в течение пяти календарных дней. При отсутствии в цепочке разрывов по НДС продавца в течение пяти рабочих дней покупатель перечисляет обеспечительный платеж - страховой депозит на расчетный счет продавца. Какие бухгалтерские проводки нужно сделать при исполнении указанного дополнительного соглашения?

Организация занимается закупкой зерна, которое облагается НДС по ставке 10%. Зерно используется как сырье для производства продукции.
Налоговый орган препятствует вычету "входного" НДС в ходе камеральных и документальных налоговых проверок, ссылаясь на наличие разрывов по НДС в цепочках контрагентов. За текущие налоговые периоды ИФНС требует подавать уточненные декларации с уменьшенной суммой налоговых вычетов. За прошлые периоды, помимо доначисления НДС, начисляются штрафы и пени.
Не желая спорить с налоговым органом, покупатель планирует заключить с продавцами дополнительное соглашение и удерживать у себя часть причитающейся продавцу стоимости зерна (соответствующей по величине сумме НДС) до подтверждения налоговым органом права организации на налоговый вычет.
Стороны пришли к согласию дополнить договор следующими условиями.
1. Покупатель не перечисляет продавцу обеспечительный платеж - страховой депозит в размере 10 (десяти) процентов от стоимости сделки (эквивалентно ставке НДС). Он остается в распоряжении покупателя до завершения всех расчетов и проверок по договору. Обеспечительный платеж остается в распоряжении покупателя в целях возмещения возможного ущерба покупателю, причиненного продавцом; возмещения убытков покупателя, возникших в связи с неисполнением/ненадлежащим исполнением продавцом обязательств по договору; в качестве гарантии выполнения продавцом своих обязательств, в том числе оплаты покупателем сумм штрафов от уполномоченных органов в соответствии с договором.
2. В случае наступления вышеуказанных событий покупатель во внесудебном порядке обращает взыскание на обеспечительный платеж - страховой депозит путем его зачета в счет задолженности перед фискальными органами с последующим уведомлением об этом продавца.
3. При этом учитывается следующее: если сумма обеспечительного платежа - страхового депозита превышает требование, предъявленное покупателю, то разница возвращается продавцу; в случае, если суммы обеспечительного платежа - страхового депозита будет недостаточно для погашения требований, продавец обязан возместить покупателю недостающую сумму.
4. Стороны (покупатель и продавец) не вправе использовать/засчитывать обеспечительный платеж - страховой депозит полностью или в какой-либо его части в качестве оплаты за какие-либо товары или услуги.
5. Обеспечительный платеж - страховой депозит оплачивается продавцу по факту предоставления документов о подтверждении надлежащим образом выполненных требований действующего налогового законодательства Российской Федерации, в том числе в части своевременного декларирования и уплаты налогов, предоставления достоверной налоговой отчетности, совершения иных предусмотренных налоговым законодательством обязанностей, а также подтверждения налоговыми органами факта отсутствия разрывных цепочек по НДС.
Продавцом представлены книга продаж и уведомление о сдаче квартальной налоговой декларации по НДС не позже 25 числа месяца, следующего за отчетным кварталом. В течение 30 календарных дней налоговые органы сопоставляют полученные данные с налоговых деклараций и выстраивают цепочки разрывов по НДС. Покупатель запрашивает в налоговых органах информацию о выявленных несоответствиях в цепочках контрагентов в течение пяти календарных дней. При отсутствии в цепочке разрывов по НДС продавца в течение пяти рабочих дней покупатель перечисляет обеспечительный платеж - страховой депозит на расчетный счет продавца.
Какие бухгалтерские проводки нужно сделать при исполнении указанного дополнительного соглашения?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Исполнение рассматриваемого дополнительного соглашения следует считать изменением порядка оплаты по договору поставки. Бухгалтерские проводки приведены ниже.

Обоснование вывода:
Проанализировав представленный нам текст дополнительного соглашения (ДС), мы пришли к выводу, что употребляемые в тексте термины "обеспечительный платеж" и "страховой депозит" не соответствуют смыслу, придаваемому этим понятиям гражданским законодательством и правоприменительной практикой*(1).
На наш взгляд, заключая ДС, стороны изменяют порядок уплаты по договору следующим образом. Сумму, соответствующую цене договора без НДС, Покупатель уплачивает Продавцу в обычном порядке, а сумму, соответствующую величине НДС, - позже, при условии выполнения Продавцом определенных требований (подтверждения добросовестности Продавца и отсутствия разрывов по НДС в цепочках контрагентов) и, таким образом, подтверждения права Продавца на включение НДС (10%) в цену договора*(2).
В дальнейшем мы будем исходить из указанного понимания текста дополнительного соглашения.
Не будучи юристами, мы не можем дать рекомендаций о возможных корректировках проекта ДС.
В соответствии с п.п. 5, 6 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", п.п. 62, 63 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее - Методические указания), материально-производственные запасы (МПЗ) принимаются к бухгалтерскому учету по фактической стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). При этом используется План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
Как мы поняли из вопроса, в настоящее время Организация приходует зерно следующими записями по счетам бухгалтерского учета:
Дебет 10 Кредит 60
- на сумму поставки по договору без учета НДС;
Дебет 19 Кредит 60
- на сумму предъявленного Продавцом НДС (в рассматриваемом случае - 10%);
Дебет 68 Кредит 19
- произведен налоговый вычет;
Дебет 60 Кредит 51
- произведена оплата по договору.
После подписания ДС методика учета не изменится. В момент оприходования зерна следует сделать те же бухгалтерские проводки, что приведены выше, только последняя проводка будет произведена на меньшую сумму:
Дебет 60 Кредит 51
- произведена частичная оплата по договору (на сумму за вычетом НДС).
После получения подтверждения от налогового органа делается проводка:
Дебет 60 Кредит 51
- оплата оставшейся суммы.
Если же налоговый орган не подтвердит обоснованность ранее произведенного налогового вычета, в силу дополнительного соглашения задолженность Покупателя перед Продавцом уменьшится. Это отражается следующими проводками:
Дебет 19 Кредит 68
- восстановлена ранее принятая к вычету сумма НДС;
Дебет 19 Кредит 60 (сторно)
- уменьшена задолженность на сумму необоснованно предъявленного Продавцом НДС.

Рекомендуем дополнительно ознакомиться со следующим материалом:
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет приобретения материалов за плату.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Буланцов Михаил

Ответ прошел контроль качества

24 апреля 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Обеспечительный платеж характеризуется внесением одной из сторон в пользу другой стороны определенной денежной суммы с целью обеспечения обязательства (ст. 381.1 ГК РФ). Это не соответствует тексту ДС.
Страховой депозит в ГК РФ прямо не упоминается, однако положениями главы 23 ГК РФ не предусмотрен исчерпывающий перечень способов обеспечения исполнения обязательств, поэтому стороны договора могут установить условие о страховом депозите, не подлежащем возврату покупателю в случае расторжения договора при наличии его вины (постановление АС Уральского округа от 14.02.2017 N Ф09-12047/16 по делу N А60-18852/2016). На практике под страховым депозитом понимается способ обеспечения обязательств, близкий к обеспечительному платежу.
*(2) В связи с этим считаем сомнительным пункт 4 ДС: "Стороны (Покупатель и Продавец) не вправе использовать/засчитывать обеспечительный платеж - страховой депозит полностью или в какой-либо его части в качестве оплаты за какие либо товары или услуги".