Новости и аналитика Правовые консультации Бухучет и отчетность Предприятие при изготовлении продукции использует металлопрокат, после раскроя которого остаются возвратные отходы и металлолом. Металлолом и возвратные отходы, образующиеся при раскрое листа металлопроката, могут быть реализованы предприятием на сторону. Учетной политикой предприятия закреплена учетная цена металлолома - 12 руб./кг и учетная цена возвратных отходов - 18 руб./кг (цена предполагаемой реализации). Цена металлопроката - 38,78 руб./кг без НДС. В бухгалтерском учете раскрой металла предприятие отражает следующими проводками (условный пример): 1) получен в цех со склада лист 2133 кг (82 717,74 руб.) - Дебет 20 Кредит 10.1; 2) оприходованы возвратные отходы после раскроя листа 85 кг (1 530,00 руб.) - Дебет 10.1 Кредит 20; 3) оприходован металлолом от листа 384,80 кг (4 617,60 руб.) - Дебет 10.1 Кредит 20. Таким образом, себестоимость изделия чистым весом 1663,2 кг (2133 кг - 85 кг - 384,8 кг) сформирована в сумме 76 570,14 руб. (82717,74 руб. - 1530 руб. - 4617,6 руб.). Возможны ли в данном случае бухгалтерские проводки с использованием иных счетов, например счетов 15, 16, 91?

Предприятие при изготовлении продукции использует металлопрокат, после раскроя которого остаются возвратные отходы и металлолом. Металлолом и возвратные отходы, образующиеся при раскрое листа металлопроката, могут быть реализованы предприятием на сторону. Учетной политикой предприятия закреплена учетная цена металлолома - 12 руб./кг и учетная цена возвратных отходов - 18 руб./кг (цена предполагаемой реализации). Цена металлопроката - 38,78 руб./кг без НДС. В бухгалтерском учете раскрой металла предприятие отражает следующими проводками (условный пример):
1) получен в цех со склада лист 2133 кг (82 717,74 руб.) - Дебет 20 Кредит 10.1;
2) оприходованы возвратные отходы после раскроя листа 85 кг (1 530,00 руб.) - Дебет 10.1 Кредит 20;
3) оприходован металлолом от листа 384,80 кг (4 617,60 руб.) - Дебет 10.1 Кредит 20.
Таким образом, себестоимость изделия чистым весом 1663,2 кг (2133 кг - 85 кг - 384,8 кг) сформирована в сумме 76 570,14 руб. (82717,74 руб. - 1530 руб. - 4617,6 руб.).
Возможны ли в данном случае бухгалтерские проводки с использованием иных счетов, например счетов 15, 16, 91?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Приведенный в вопросе расчет себестоимости соответствует требованиям действующих нормативных актов по бухгалтерскому учету и учетной политике организации. Данный порядок учета в большей мере обеспечивает принцип рациональности ведения бухгалтерского учета, закрепленный в п. 6 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации". В случае принятия решения использовать в рассматриваемом случае счета 15 и 16, такой вариант учета предприятию следует закрепить в учетной политике.

Обоснование позиции:
В соответствии с классификацией отходов, приведенной в п. 27 действующих на сегодняшний день Основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях, утвержденных ЦСУ СССР, Госпланом СССР, Госкомцен СССР и Минфином СССР 20.07.1970 N АБ-21-Д (далее - Положение), поименованные в вопросе отходы, остающиеся после раскроя металлопроката, относятся к возвратным отходам, неиспользуемым в производстве, как отходы, которые могут быть реализованы на сторону. Данные отходы подлежат бухгалтерскому учету и различаются только учетными ценами, установленными предприятием (12 руб./кг для металлолома и 18 руб./кг для иных возвратных отходов).
Возвратные отходы отвечают понятию актива, а значит, подлежат отражению в бухгалтерском учете организации в составе материально-производственных запасов с использованием счета 10 (п. 8.3 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997, п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов").
Материалы могут учитываться на счете 10 "Материалы" по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или учетным ценам (п. 80 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее - Методические указания), План счетов и Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция)).
Как следует из вопроса, учетной политикой установлены учетные цены на отходы, образующиеся при раскрое металлопроката, исходя из цен предполагаемой реализации, что не противоречит п. 27 Положения, п. 111 Методических указаний, п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации".
При этом в соответствии с п. 111 Методических указаний стоимость учтенных отходов относится в уменьшение стоимости материалов, отпущенных в производство. В п. 27 Положения также предусмотрено, что из затрат на сырье и материалы, включаемые в себестоимость продукции, исключается стоимость возвратных отходов.
Исходя из этого, в бухгалтерском учете следует провести корректировку затрат на производство, отраженных на счете 20 в части уменьшения стоимости отпущенного в производство металлопроката на стоимость возвратных отходов.
Принимая во внимание изложенное, оприходование отходов производства может быть отражено следующими бухгалтерским проводками:
Дебет 10 "Материалы" Кредит 20 "Основное производство"
- оприходованы по учетным ценам лом и возвратные отходы.
Таким образом, полагаем, что приведенный в вопросе расчет себестоимости соответствует требованиям действующих нормативных актов по бухгалтерскому учету и учетной политике организации.
Считаем необоснованным использование в рассматриваемом случае счета 91 "Прочие доходы и расходы", так как отражение прочих доходов (Дт 10 Кт 91) без корректировки себестоимости приведет к искажению прямых расходов и несоблюдению вышеуказанных требований п. 111 Методических указаний. Кроме того, списание стоимости материалов в дебет счета 91 производится при их выбытии (продаже, списании, передаче безвозмездно и др.), а в данном случае выбытия какого-либо актива не происходит.
Использование в данном случае счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" также не соответствует нормативным документам по бухгалтерскому учету, так как возвратные отходы в данном случае образуются уже после отпуска металлопроката в производство и речь не идет о выявлении недостач, хищений или порчи металлопроката или отходов (пп. "в" п. 124, п. 127, п. 128 Методических указаний).
Что касается использования счетов 15 "Заготовление и приобретение материалов" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", то указанные вспомогательные счета применяются для учета отклонений фактической себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости (когда отпуск материалов ведется с использованием учетных цен), а также для учета транспортно-заготовительных расходов, относимых на увеличение стоимости отпущенных в производство или продажу запасов пропорционально их учетной стоимости. Данные счета прямо не предназначены для выявления разницы между стоимостью использованных в производстве материалов (металлопроката) по закупочной цене и стоимостью впоследствии оприходованных возвратных отходов, полученных при производстве (раскрое).
Изложенная точка зрения является нашим экспертным мнением и может не совпадать с мнением других специалистов.
Например, некоторые эксперты допускают использование счетов 15 и 16 при учете операций по доведению МПЗ до состояния, пригодного для их целевого использования, в процессе которых образуются технологические отходы сварочной проволоки. Проволока, потерявшая потребительские свойства, сдается на склад металлолома для последующей продажи как металлолом. Отходы образуются после приемки МПЗ от поставщиков, но до отпуска материалов в производство. Порядок учета данных операций нормативно не урегулирован, однако Инструкция позволяет дополнить типовую схему корреспонденции, соблюдая установленные Инструкцией единые подходы применения Плана счетов (последний абзац преамбулы к Инструкции)*(1).
Приведем возможный вариант бухгалтерских записей с использованием счетов 15 и 16 применительно к рассматриваемому примеру:
Дебет 20 Кредит 10.1
- 82 717,74 руб. - списана на затраты стоимость металлопроката по фактической стоимости (38,78 руб./кг);
Дебет 15 Кредит 20
- 14 922,54 руб. (384,8 х 38,78) - оприходован лом по фактический стоимости (38,78 руб./кг);
Дебет 10.1 Кредит 15
- 4 617,6 руб. (384,8 х 12) - оприходован лом по учетной цене (12 руб./кг);
Дебет 16 Кредит 15
- 10 304,94 руб. (14 922,54 - 4 617,6) - списана образовавшаяся разница в оценке между ценой металлопроката и учетной стоимостью лома (38,78 руб./кг - 12 руб./кг);
Дебет 15 Кредит 20
- 3 296,30 руб. (85 х 18) - оприходованы возвратные отходы по фактический стоимости (38,78 руб./кг);
Дебет 10.1 Кредит 15
- 1530 руб. (85 х 18) - оприходованы возвратные отходы по учетной цене (18 руб./кг);
Дебет 16 Кредит 15
- 1 766,3 руб. (3 296,3 - 1530) - списана образовавшаяся разница в оценке между ценой металлопроката и учетной стоимостью возвратных отходов (38,78 руб./кг - 18 руб./кг);
Дебет 20 Кредит 16
- 12 071,24 руб. (10 304,94 + 1 766,3) - списана образовавшая разница между стоимостью поступивших МПЗ и стоимостью лома и возвратных отходов.
Как видим, в результате обоих вариантов учета по дебету счета 10.1 отражается стоимость отходов производства по учетным ценам (лом 4617,6 руб. и возвратные отходы 1530 руб.), а по дебету счета 20 - себестоимость металлопроката, уменьшенная на стоимость возвратных отходов по учетным ценам (76 570,14 руб.).
В случае принятия решения использовать в рассматриваемом случае счета 15 и 16 такой вариант учета предприятию следует закрепить в учетной политике. Однако очевидно, что первый из предложенных вариантов учета (без использования счетов 15 и 16), в большей мере обеспечивает принцип рациональности ведения бухгалтерского учета, закрепленный в п. 6 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" (с точки зрения трудоемкости бухгалтерской службы).

Рекомендуем также ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Учет технологических потерь при производстве и (или) транспортировке.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Елистратова Наталья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена

12 ноября 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Смотрите материалы:
- Вопрос: Какими проводками отразить списание сварочной проволоки в металлолом, оприходование металлолома на склад? На каком бухгалтерском счете должна учитываться разница между стоимостью проволоки и учетной ценой металлолома? Правильно ли будет урегулировать разницу между стоимостью поступившей проволоки по закупочной цене и стоимостью металлолома по применяемой организацией учетной цене (цене возможной реализации металлолома) с применением балансовых счетов 15 и 16? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2018 г.)
- Основные средства и материально-производственные запасы: учет по правилам ПБУ (С.А. Рассказова-Николаева, Е.М. Калинина, С.В. Михина, "Экономико-правовой бюллетень", N 5, май 2008 г.).