Письмо Федеральной налоговой службы от 29 сентября 2020 г. N БС-4-11/15898@ Об отражении в формах налоговых расчетов российской организации сумм выплаченных иностранным организациям доходов, фактическим правом на которые обладает физическое лицо, являющееся налоговым резидентом РФ

Федеральная налоговая служба рассмотрела обращение ООО по порядку отражения в формах налоговых расчетов российской организации сумм выплаченных иностранным организациям доходов, фактическим правом на которые обладает физическое лицо, являющееся налоговым резидентом Российской Федерации, и сообщает следующее.

По пункту 1.

В соответствии с пунктом 4 статьи 310 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчетов статьей 289 Кодекса, представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, устанавливаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Приказом ФНС России от 02.03.2016 N ММВ-7-3/115@ утверждена форма налогового расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов (далее - Налоговый расчет), порядок ее заполнения (далее - Порядок заполнения), а также формат представления налогового расчета в электронной форме.

Согласно пункту 1.1 Порядка заполнения Налоговый расчет составляется и представляется налоговыми агентами по налогу на прибыль организаций, выплачивающими иностранным организациям доходы от источников в Российской Федерации.

В состав Налогового расчета входит Раздел 3 "Расчет (информация) о выплаченных иностранным организациям доходах и удержанных налогах" (далее - Раздел 3), состоящий из подраздела 3.1 "Сведения об иностранной организации - получателе дохода", подраздела 3.2 "Сведения о доходах и расчет суммы налога", подраздела 3.3 "Сведения о лице, имеющем фактическое право на доход".

В частности, в соответствии с пунктом 8.7. Порядка заполнения, если доход от источника в Российской Федерации не подлежит налогообложению или облагается налогом на доходы физических лиц по строке 070 "Ставка налога, в %" подраздела 3.2 Раздела 3 указывается условное значение "99.99". При указании по строке 070 значения "99.99" строки 080 - 140 подраздела 3.2 Раздела 3 не заполняются, а по строке 040 отражается сумма дохода физического лица, которая не подлежит налогообложению или подлежит обложению налогом на доходы физических лиц.

При этом, согласно письму Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов Российской Федерации от 27.11.2015 N 03-03-10/69206 в случае выплаты доходов от источников в Российской Федерации иностранному лицу, постоянным местонахождением которого является государство (территория), с которым имеется международный договор Российской Федерации по вопросам налогообложения, и не имеющему фактического права на такие доходы, если источнику выплаты известно лицо, имеющее фактическое право на такие доходы (их часть), и такое лицо признается в соответствии с Кодексом налоговым резидентом Российской Федерации, российской организацией, выплачивающей доход, не удерживается налог с иностранного лица, не имеющего фактического права на выплачиваемые доходы (их часть), однако согласно соответствующим положениям Кодекса она будет выступать налоговым агентом в отношении дохода, получаемого российским резидентом - фактическим получателем.

По пунктам 2, 3.

Согласно положениям пункта 1 статьи 226 Кодекса российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 Кодекса, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса, с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 Кодекса.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате на основании пункта 4 статьи 226 Кодекса.

Аналогичный, по сути, порядок исчисления, удержания и уплаты налога налоговыми агентами предусмотрен положениями статьи 226.1 Кодекса в отношении доходов по операциям с ценными бумагами.

Таким образом, при выплате дохода (в том числе в виде дивидендов) иностранному получателю, фактическим правом на который обладает физическое лицо, являющееся налоговым резидентом Российской Федерации, российская организация - налоговый агент обязана удержать с суммы такой выплаты соответствующую сумму налога на доходы физических лиц.

Сумма налога на доходы физических лиц, удержанная российской организацией с суммы перечисленного иностранной организации дохода, фактическим правом на который обладает физическое лицо, являющееся налоговым резидентом Российской Федерации, подлежит перечислению на код бюджетной классификации (КБК) 18210102010011000110.

В соответствии с положениями пункта 2 статьи 230 Кодекса налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту учета в установленный срок расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, (далее - расчет по форме 6-НДФЛ), утвержденный приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@, а также документ, содержащий сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах налога, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период по каждому физическому лицу, по форме утвержденной согласно приложению N 1 к приказу ФНС России от 02.10.2018 N ММВ-7-11/566@.

Таким образом, российская организация - налоговый агент, выплачивающая доход иностранной организации, фактическим правом на который обладает физическое лицо, являющееся налоговым резидентом Российской Федерации, обязана представить в налоговый орган по месту своего учета расчет по форме 6-НДФЛ и справку о доходах и суммах налога физического лица (форма 2-НДФЛ) в отношении указанного лица.

По пункту 4.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 и пунктом 3 статьи 312 Кодекса в случае, если налоговый агент, выплачивающий доход, удержал налог с дохода иностранной организации без применения пониженных ставок (освобождений от налогообложения), предусмотренных международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения, либо налог с дохода иностранной организации был исчислен и уплачен по итогам проведения мероприятий налогового контроля, сумма такого налога признается суммой излишне уплаченного налога, а лицо, имеющее фактическое право на получение этого дохода, вправе обратиться за зачетом (возвратом) этого налога в порядке, установленном Кодексом, с предоставлением документов, указанных в статье 312 Кодекса, в налоговый орган по месту нахождения налогового агента.

Учитывая изложенное, в случае, когда доход от источников в Российской Федерации выплачивался иностранному лицу, не имеющему фактического права на такой доход, а фактическое право на доход (его часть) имеет физическое лицо, то за зачетом (возвратом) суммы излишне уплаченного налога вправе обратиться физическое лицо - имеющее фактическое право на доход, с которого был удержан налог.

При этом указанное иностранное лицо, не имеющее фактического права на доход, не вправе обратиться за зачетом (возвратом) суммы излишне уплаченного налога, поскольку не обладает статусом налогоплательщика и не обладает правами, указанными в статье 21 Кодекса.