Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 16 марта 2020 г. N 03-02-08/19735 Об отмене решения налогового органа при несоблюдении должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ

Департамент налоговой и таможенной политики рассмотрел обращение и сообщает следующее.

Согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Следовательно, несоблюдение руководителем (заместителем руководителя) налогового органа установленного пунктом 1 статьи 101 Кодекса срока вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не признано нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, влекущим отмену вышестоящим налоговым органом указанного решения.

Вместе с тем согласно абзацу третьему пункта 14 статьи 101 Кодекса основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (не указанные в абзаце втором названного пункта), если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Вопрос о конституционности пункта 14 статьи 101 Кодекса был предметом рассмотрения Конституционного Суда Российской Федерации, который в Определении от 20.04.2017 N 790-О признал, что при обеспечении общего срока, ограничивающего временные рамки вмешательства государства в имущественную сферу налогоплательщика, оспариваемое заявителем законоположение не может рассматриваться как нарушающее конституционные права заявителя в указанном им аспекте.

При этом согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации установленные статьей 101 Кодекса сроки рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения призваны ограничить право налогового органа на продление рассмотрения материалов налоговой проверки и тем самым направлены на защиту прав налогоплательщика от необоснованно длительного вмешательства налогового органа в его хозяйственную деятельность.

В свою очередь, нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов налоговой проверки не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения и не может само по себе предрешать его законность, что не позволяет признать такое процессуальное нарушение в качестве безусловного основания для отмены итогового решения налогового органа по смыслу пункта 14 статьи 101 Кодекса. Вместе с тем несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля и принятия соответствующего решения сроков, предусмотренных, в частности, статьей 70, пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6, 9 статьи 101, пунктами 1, 6 и 10 статьи 1014, пунктом 6 статьи 140 Кодекса, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, исчисляемых исходя из той продолжительности сроков совершения упомянутых действий, которая установлена указанными нормами, что в конечном счете, гарантирует определенные временные рамки возможного вмешательства государства в имущественную сферу налогоплательщика.

В пункте 31 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 дано разъяснение, согласно которому судам надлежит иметь в виду, что несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6, 9 статьи 101, пунктами 1, 6, 10 статьи 1014, пунктом 3 статьи 140 (в случае подачи апелляционной жалобы), статьей 70 Кодекса, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем при проверке судом соблюдения налоговым органов сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами Кодекса.

Кроме того, сообщается, что ФНС России поручено руководителям (исполняющим обязанности руководителей) территориальных налоговых органов усилить контроль за соблюдением процессуальных сроков, установленных Кодексом (письмо от 10.01.2019 N ЕД-4-2/55).