Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 18 октября 2019 г. N 03-06-06-01/80294 О применении положений главы 26 "Налог на добычу полезных ископаемых" Налогового кодекса РФ

Департамент налоговой и таможенной политики, рассмотрев обращение по вопросу применения положений главы 26 "Налог на добычу полезных ископаемых" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), сообщает.

Согласно положениям Кодекса налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 334 Кодекса).

Объектом налогообложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 336 Кодекса).

Полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (статья 337 Кодекса).

Видами добытого полезного ископаемого, в частности, являются нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная (пункт 2 статьи 337 Кодекса) и подземные воды, содержащие полезные ископаемые (промышленные воды) и (или) природные лечебные ресурсы (минеральные воды), а также термальные воды (пункт 15 статьи 337 Кодекса).

При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен весь комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь), предусмотренный техническим проектом разработки месторождения соответствующего полезного ископаемого.

В случае реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде (пункты 7 и 8 статьи 339 Кодекса).

При этом налогообложению НДПИ подлежит количество полезного ископаемого на которое уменьшаются его запасы, утвержденные в установленном законодательством Российской Федерации порядке (пункт 3 статьи 339 Кодекса).

Количество добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной определяется в единицах массы нетто, под которой в целях главы 26 Кодекса признается количество нефти за вычетом отделенной воды, попутного нефтяного газа и примесей, а также за вычетом содержащихся в нефти во взвешенном состоянии воды, хлористых солей и механических примесей, определенных лабораторными анализами (пункт 1 статьи 339 Кодекса).

Учитывая отсутствие в главе 26 Кодекса определения понятия "промышленные воды" в целях налогообложения НДПИ следует руководствоваться положениями статьи 11 Кодекса, согласно которой если иное не предусмотрено Кодексом институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства.

В соответствии с Общероссийским классификатором полезных ископаемых и подземных вод ОК 032-2002, утвержденным постановлением Госстандарта России 25.12.2002 N 503-ст, а также ГОСТ 17.1.1.04-80. "Охрана природы. Гидросфера. Классификация подземных вод по целям водопользования" воды подземные промышленные - это воды, компонентный состав и ресурсы которых достаточны для извлечения этих компонентов в промышленных масштабах.

Подсчет и учет запасов промышленных подземных вод производится в соответствии с Классификацией запасов и прогнозных ресурсов теплоэнергетических и промышленных подземных вод, утвержденной приказом Минприроды России от 01.09.2011 N 718.

При этом качество промышленных подземных вод изучается с учетом необходимости обоснования эффективного использования комплексного извлечения полезных компонентов и их переработки на основе требований и показателей к качеству гидроминерального сырья, определенных по результатам технико-экономического обоснования кондиций.

Таким образом, подземные воды, содержащие полезные компоненты, могут быть отнесены к промышленным водам только после проведения государственной экспертизы запасов, в том числе, полезных компонентов, содержащихся в подземных водах.

В связи с этим, отделенная в результате подготовки нефти вода, а также вода, содержащаяся в нефти во взвешенном состоянии, не относится к промышленным водам, не является добытым полезным ископаемых и, соответственно, объектом налогообложения НДПИ.

В соответствии со статьей 11 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" предоставление недр в пользование оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии, включающей установленной формы бланк с Государственным гербом Российской Федерации, а также текстовые, графические и иные приложения, являющиеся неотъемлемой составной частью лицензии и определяющие основные условия пользования недрами.

Лицензия является документом, удостоверяющим право ее владельца на пользование участком недр в определенных границах в соответствии с указанной в нем целью в течение установленного срока при соблюдении владельцем заранее оговоренных условий, который, в частности, должен содержать данные о целевом назначении работ, связанных с пользованием недрами, и согласованный уровень добычи полезных ископаемых.

Разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.

Таким образом, налогообложению НДПИ подлежит полезное ископаемое, на добычу которого выдана лицензия на пользование недрами, которое в техническом проекте разработки данного месторождения полезного ископаемого определено как результат указанной разработки, которое в результате проведения предусмотренных техническим проектом разработки месторождения технологических операций по добыче первое по своему качеству соответствует определенному стандарту и запасы которого в установленном порядке утверждены и учтены в государственном балансе запасов полезных ископаемых.

Форма налоговой декларации по НДПИ и порядок ее заполнения утверждены приказом ФНС России от 20.12.2018 N ММВ-7-3/827@. Согласно пункту 7.1 порядка заполнения налоговой декларации по НДПИ раздел 5 налоговой декларации заполняется налогоплательщиком отдельно по КБК и отдельно по каждому виду полезного ископаемого, добытого на всех участках недр, предоставленных налогоплательщику в пользование, при заполнении которого указывается, в частности, код вида добытого полезного ископаемого, код единицы измерения количества добытого полезного ископаемого, величина налоговой ставки, установленной в отношении добытого вида полезного ископаемого, а также серия, номер и вид лицензии на право пользования недрами.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, не является нормативным правовым актом, имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.