Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 11 июля 2019 г. N 03-07-08/51616 О понятии "постоянное представительство" и о применении НДС в отношении инжиниринговых услуг

Вопрос: АО выполнит инженерные изыскания в Республике Узбекистан для разработки проектной документации. В рамках выполнения инженерных изысканий российская организация осуществит отбор образцов грунта, проведет наблюдения, обобщит полученные данные и оформит результаты в виде аналитических отчетов. При этом предполагается, что генеральный подрядчик оформит свое присутствие на территории Республики Узбекистан в статусе "Постоянное учреждение" (далее - ПУ) и в этом статусе привлечет по договору узбекскую организацию для выполнения физических работ непосредственно на площадке (бурение, другие физические работы и т.д.), а также примет выполнение согласованных объемов этих работ на территории Республики Узбекистан.

В соответствии со статьей 5 "Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Узбекистан об избежании двойного налогообложения доходов и имущества" (далее - СИДН) от 02.03.1994 на международном уровне форма присутствия иностранного лица установлена как "Постоянное представительство".

На национальном уровне форма присутствия иностранной компании установлена как "Постоянное учреждение" согласно статье 20 Налогового кодекса Республики Узбекистан, в соответствии с которым признается любое место, через которое нерезидент осуществляет предпринимательскую деятельность в Республике Узбекистан. Постоянным учреждением нерезидента в Республике Узбекистан признается также осуществление предпринимательской деятельности в Республике Узбекистан, которая продолжается более ста восьмидесяти трех календарных дней в течение любого последовательного двенадцатимесячного периода. При этом понятие "Постоянное учреждение" применяется только для определения налогового статуса и не имеет организационно-правового значения.

В Налоговом кодексе Российской Федерации, в частности в статье 11, отсутствует понятие "Постоянное учреждение".

Таким образом, формы присутствия иностранного лица, содержащиеся в Налоговом кодексе Российской Федерации, Налоговом кодексе Республики Узбекистан и СИДН, различаются в названиях.

Просим дать разъяснения по следующим вопросам:

1. Приравнивается ли для целей налогообложения в Российской Федерации статус российской организации в Узбекистане "Постоянное учреждение" к статусу "Постоянное представительство" по смыслу СИДН от 02.03.1994.

2. В случае если российская организация (исполнитель по контракту) будет осуществлять деятельность на территории Республики Узбекистан в налоговом статусе "Постоянное учреждение", подлежат ли налогообложению российским НДС инжиниринговые услуги, приобретенные данной российской организацией с налоговым статусом "Постоянное учреждение" в Республике Узбекистан.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо и сообщает следующее.

Статьей 7 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) закреплено, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Между Российской Федерацией и Республикой Узбекистан действует Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Узбекистан об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 02.03.1994 (далее - Соглашение).

Согласно пункту 1 статьи 5 Соглашения термин "постоянное представительство" означает постоянное место, через которое предприятие Договаривающегося Государства осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве.

Понятие "постоянное представительство" имеет не организационно-правовое значение, а значение, квалифицирующее деятельность организации, с которым связывается возникновение обязанности данной организации уплачивать налог на прибыль в том государстве, в котором ее деятельность рассматривается как приводящая к образованию постоянного представительства.

Таким образом, если определение содержит совокупность признаков постоянного представительства, а именно:

- наличие места деятельности;

- регулярный характер такой деятельности;

- ведение предпринимательской деятельности, то это означает, что лицо (организация), обладающее этими признаками, должно рассматриваться как плательщик налога на прибыль в стране, где оно осуществляет деятельность.

По нашему мнению, выражение "место деятельности" означает любые помещения, средства, оборудование или установки, используемые для проведения бизнеса предприятия, независимо от того, исключительно они используются для этой цели или нет. Место бизнеса может также существовать и без отдельного помещения, достаточно иметь в распоряжении некоторое пространство.

Для того чтобы место деятельности составляло постоянное представительство, предприятие, пользующееся им, должно производить через него полный или частичный бизнес. Деятельность не обязательно должна быть производительного характера. Более того, деятельность не обязательно должна быть постоянной, то есть производиться без перерыва в операциях, но при этом операции должны иметь регулярный характер.

Что касается применения налога на добавленную стоимость, то в соответствии с пунктом 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

На основании положений подпункта 4 пункта 1 и подпункта 4 пункта 1.1 статьи 148 Кодекса место реализации инжиниринговых услуг определяется по месту нахождения покупателя таких услуг.

В случае, если покупателем инжиниринговых услуг, является налогоплательщик Республики Узбекистан и осуществляющий деятельность на территории Республики Узбекистан в соответствии с законодательством этого государства, то местом реализации указанных услуг территория Российской Федерации не признается, и, соответственно, такие услуги налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации не облагаются.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.