Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 31 мая 2019 г. N 03-07-11/39907 О составлении счетов-фактур при возврате товаров

Вопрос: ООО (далее - Общество) осуществляет издательскую деятельность, в рамках которой выпускает и распространяет журналы, заключая договоры поставки с покупателями. В соответствии с таким договором поставки право собственности на журналы переходит к покупателю с момента подписания покупателем накладной.

При этом этот же договор предусматривает обязательство Общества по обратному выкупу у покупателя экземпляров поставленных журналов, не реализованных покупателем в течение сроков, согласованных сторонами. При передаче журналов, подлежащих обратному выкупу, покупатели передают Обществу счет-фактуру и товарную накладную, в момент подписания которой к Обществу переходит право собственности на журналы.

На основании пункта 3 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 г. N 1137 в редакции постановления Правительства Российской Федерации от 19 января 2019 г. N 15, начиная с 1 апреля 2019 года у покупателя, являющегося плательщиком налога на добавленную стоимость, отсутствует обязанность по выставлению счетов-фактур по возвращаемым товарам, принятым им на учет. В связи с этим с 1 апреля 2019 года при возврате покупателем товаров, принятых им на учет до 1 апреля 2019 года и после указанной даты, продавцом выставляются корректировочные счета-фактуры.

Согласно п. 1.4 совместного Письма Минфина России и ФНС России от 23.10.2018 N СД-4-3/20667@ "О порядке применения налоговой ставки по НДС в переходный период" при возврате с 01.01.2019 всей партии (либо части) товаров, как принятых, так и не принятых на учет покупателями, рекомендуется выставлять корректировочные счета-фактуры на стоимость товаров, возвращенных покупателем, независимо от периода отгрузки товаров, то есть до 01.01.2019 или с указанной даты.

Вместе с тем, в силу ст. 475 ГК РФ покупатель вправе, в том числе отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы, в случае существенного нарушения требований к качеству товара (обнаружения неустранимых недостатков, недостатков, которые не могут быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени или выявляются неоднократно либо проявляются вновь после их устранения, и других подобных недостатков).

Следовательно, в случае возврата поставщику товара ненадлежащего качества договор купли-продажи в части возвращенного товара не считается исполненным, а сам возврат представляет собой односторонний отказ от исполнения договорных обязательств, при котором стороны возвращаются в исходное положение. Таким образом, в связи с ненадлежащим исполнением поставщиком условий договора поставки (купли-продажи) право собственности на товар не переходит, то есть реализация товара не признается состоявшейся независимо от того, был ли принят к учету товар покупателем. В такой ситуации вследствие изменения стоимости отгруженных товаров, продавец, руководствуясь пунктом 3 статьи 168, пунктами 5 и 13 статьи 171 НК РФ и упомянутым выше пунктом 3 Правил ведения книги продаж, должен выставить покупателю корректировочный счет-фактуру на стоимость товаров, возвращенных покупателем.

Между тем, передача покупателем качественных товаров поставщику в рамках обратного выкупа не подразумевает отказ покупателя от исполнения первоначальной сделки по поставке ему товара. Осуществляя обратный выкуп, стороны проводят самостоятельную сделку купли-продажи, которая подлежит отражению сторонами в бухгалтерском и налоговом учете на дату ее совершения в стандартном порядке как операция реализации товаров.

При этом на основании п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146, пп. 1 п. 3 статьи 169 и п. 3 ст. 168 НК РФ покупатель, выступающий в сделке по обратному выкупу продавцом, обязан в стандартном порядке выставить счет-фактуру.

Учитывая изложенное, руководствуясь подпунктом 2 пункта 1 статьи 21 и пунктом 1 статьи 34.2 НК РФ, Общество просит подтвердить правильность понимания порядка оформления счетов-фактур при обратном выкупе продавцом ранее поставленных товаров.

Ответ: В связи с письмом о составлении счетов-фактур при возврате товаров Департамент налоговой и таможенной политики сообщает следующее.

На основании пункта 3 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 г. N 1137, в редакции постановления Правительства Российской Федерации от 19 января 2019 г. N 15 начиная с 1 апреля 2019 года у покупателя, являющегося плательщиком налога на добавленную стоимость, отсутствует обязанность по выставлению счетов-фактур по возвращаемым товарам, принятым им на учет. В связи с этим с 1 апреля 2019 года при возврате покупателем товаров, принятых им на учет до 1 апреля 2019 года и после указанной даты, продавцом выставляются корректировочные счета-фактуры.

В случае если товары, ранее приобретенные и принятые на учет покупателем, в дальнейшем реализуются на основании договора купли-продажи (договора поставки), по которому покупатель выступает продавцом товаров, а бывший продавец - покупателем, то в отношении таких товаров выставляются счета-фактуры в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.