Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 3 ноября 2017 г. N 03-08-05/72735 О налогообложении в случае заключения российской организацией кредитных договоров с иностранными банками в части различных комиссионных вознаграждений, выплачиваемых в рамках таких договоров

Департамент налоговой и таможенной политики в связи с письмом касательно применения положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в случае заключения российской организацией кредитных договоров с иностранными банками в части различных комиссионных вознаграждений, выплачиваемых в рамках таких договоров, и сообщает следующее.

Согласно подпункту 25 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, информационно-телекоммуникационная сеть "Интернет" и иные аналогичные системы).

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Кодекса.

Пунктом 3 статьи 43 Кодекса установлено, что процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления).

Таким образом, в случае если расходы в виде комиссий соответствуют определению статьи 43 Кодекса, то такие расходы организации учитываются в порядке, установленном статьей 269 Кодекса, в противном случае они могут учитываться по статье 264 Кодекса, при соответствии их критериям, установленным статьей 252 Кодекса.

Доход иностранного банка кредитора в виде различных комиссионных вознаграждений, связанных с реализацией кредитного договора, является доходом от осуществления банком основного вида своей предпринимательской деятельности.

В свою очередь порядок налогообложения дохода иностранной организации от предпринимательской деятельности в Российской Федерации определяется нормами пункта 1 статьи 246, статьи 247, статьи 306 и пункта 2 статьи 309 Кодекса в частности, исходя из положений которых, доход иностранного банка кредитора, от предпринимательской деятельности, не приводящей к образованию постоянного представительства на территории Российской Федерации, налогообложению в Российской Федерации не подлежит.

Одновременно отмечаем, что природа комиссионного вознаграждения не должна по своей сути представлять доход от долгового обязательства.

Вышеизложенное нашло отражение в судебной практике, в частности, в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 13.09.2011 N 147 "Обзор судебной практики разрешения споров, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о кредитном договоре", Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2015) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 26.06.2015). Так, в частности, указано, что банк имеет право на получение отдельного вознаграждения (комиссии) наряду с процентами за пользование кредитом в том случае, если вознаграждение установлено за оказание самостоятельной услуги клиенту, иначе указанные комиссии могут быть отнесены к плате за пользование кредитом. Также определено, что если комиссионное вознаграждение выплачивается периодически в процентном соотношении от суммы, то при совокупности условий оно может представлять собой договоренность сторон о плате за кредит.

В свою очередь порядок налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации, определён нормами статьи 309 Кодекса, согласно положениям пункта 1 которой процентный доход от долговых обязательств относится к доходам от источников в Российской Федерации и подлежит обложению налогом, удерживаемым в соответствии с нормами статьи 310 Кодекса налоговым агентом при каждой выплате дохода.