Определение СК по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 24 октября 2016 г. N 305-КГ16-6640 Состоявшиеся судебные акты об отказе в признании недействительным решения государственного органа об обязании возместить налог на добавленную стоимость отменены, по делу вынесено новое решение об удовлетворении заявленного требования, поскольку общество, приобретавшее услуги наземного обслуживания воздушных судов, оказываемые в аэропортах, и получавшее от контрагентов счета-фактуры с выделением суммы налога на добавленную стоимость, вправе было использовать соответствующие вычеты, а контрагенты обязаны уплатить указанный налог в бюджет

Резолютивная часть определения объявлена 19 октября 2016 года

Полный текст определения изготовлен 24 октября 2016 года

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего судьи Завьяловой Т.В.,

судей Павловой Н.В., Тютина Д.В.

рассмотрела в открытом судебном заседании дело по кассационной жалобе общества с ограниченной ответственностью "Авиакомпания Когалымавиа" на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2015 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 28.03.2016 по делу N А40-79255/2014 Арбитражного суда города Москвы

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Авиакомпания Когалымавиа" к Инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Москве о признании недействительным решения от 23.01.2014 N 17-03/317, обязании возместить налог на добавленную стоимость за 2 квартал 2013 года в размере 9 385 477 рублей, с начислением и уплатой процентов за период с 07.11.2013 по 07.10.2014 в размере 702 175 рублей 10 копеек.

В заседании приняли участие представители: от общества с ограниченной ответственностью "Авиакомпания Когалымавиа" - Кожурин П.С., Колтакова Е.С.;

от Инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Москве - Денисаев М.А., Егорцева А.А., Коньков Ю.Ю., Матвиенко А.А., Мурашкин С.И., Юдин С.В.

Заслушав доклад судьи Верховного Суда Российской Федерации Завьяловой Т.В., выслушав объяснения представителей общества, поддержавших доводы кассационной жалобы, и представителей налогового органа, возражавших против ее удовлетворения, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации установила:

как следует из материалов дела и установлено судами, по результатам камеральной проверки представленной обществом с ограниченной ответственностью "Авиакомпания Когалымавиа" (далее - общество, налогоплательщик) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2 квартал 2013 года с заявленным к возмещению налогом, Инспекцией Федеральной налоговой службы N 9 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган) принято решение от 23.01.2014 N 17-03/317, согласно которому налогоплательщику отказано в возмещении сумм НДС за указанный период в размере 9 385 477 рублей.

Отказ инспекции в возмещении налога мотивирован тем, что общество, осуществляя в проверяемом периоде воздушные перевозки пассажиров и багажа, включая международные перевозки, приобретало услуги наземного обслуживания воздушных судов в различных аэропортах, которые в силу подпункта 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) освобождены от налогообложения НДС, в связи с чем налогоплательщик не вправе включать суммы НДС по таким услугам в состав вычетов, вне зависимости от наличия выделенной суммы налога в выставленных контрагентами счетах-фактурах.

Не соглашаясь с позицией налогового органа, общество обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения налогового органа от 23.01.2014 N 17-03/317, обязании возместить НДС за 2 квартал 2013 года в размере 9 385 477 рублей, с начислением и уплатой процентов за период с 07.11.2013 по 07.10.2014 в сумме 702 175 рублей 10 копеек.

Решением суда первой инстанции от 31.12.2014 заявленные обществом требования удовлетворены в полном объеме.

Суд пришел к выводу, что выставление контрагентом счета-фактуры при реализации налогоплательщику товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС в силу статьи 149 Налогового кодекса, с выделением налога по ставке 18% или 10% не может являться основанием для отказа в применении налогоплательщиком вычетов по полученным счетам-фактурам, что согласуется с положениями подпункта 2 пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2015 решение суда первой инстанции отменено, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Арбитражный суд Московского округа постановлением от 28.03.2016 постановление суда апелляционной инстанции оставил без изменения.

Отказывая в удовлетворении требований общества, суды данных инстанций исходили из того, что по своему характеру обслуживание воздушных судов в аэропорту является единым технологическим комплексом услуг, направленным на подготовку воздушного судна к вылету с пассажирами, багажом и грузом, то есть представляет собой комплекс мер, направленных на осуществление воздушной перевозки.

При этом с целью определения категории и характера оказываемых услуг суды обратились к Перечню и правилам формирования тарифов и сборов за обслуживание воздушных судов в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации, утвержденному Приказом Минтранса Российской Федерации от 17.07.2012 N 241 с изменениями, внесенными Приказом Минтранса Российской Федерации от 22.07.2013 N 254 "Об аэронавигационных и аэропортовых сборах, тарифах за обслуживание в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации".

На основании изложенного суды апелляционной и кассационной инстанций пришли к выводу, что названные услуги не облагаются налогом на добавленную стоимость в силу подпункта 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса, а выставленные контрагентами счета-фактуры с выделенными суммами НДС не соответствуют положениям подпункта 10 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса, а потому не могут являться основанием для применения налоговых вычетов по НДС.

В жалобе, направленной в Верховный Суд Российской Федерации, общество выражает несогласие с оспариваемыми судебными актами апелляционной и кассационной инстанций и полагает, что услуги по обслуживанию, за которые не взимаются аэропортовые и аэронавигационные сборы (по обслуживанию, доставке, посадке и высадке пассажиров, обслуживанию бизнес-зала, обработке и доставке грузов, коммерческому обслуживанию пассажиров и т.д.), не связаны с обслуживанием воздушных судов, а потому льгота, установленная подпунктом 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса, не применяется.

По мнению общества, правомерность выставления счетов-фактур с выделенной суммой НДС подтверждается разъяснениями контролирующих органов по указанному вопросу, а также судебной практикой. Кроме того, разъяснения о том, что спорные услуги облагаются НДС, были получены и самим обществом от налогового органа.

Определением судьи Верховного Суда Российской Федерации Завьяловой Т.В. от 08.09.2016 кассационная жалоба вместе с делом передана для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации на основании пункта 2 части 7 статьи 291.6, статьи 291.9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Основаниями для отмены или изменения судебных актов в порядке кассационного производства в Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации являются существенные нарушения норм материального права и (или) норм процессуального права, которые повлияли на исход дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав, свобод, законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также защита охраняемых законом публичных интересов (часть 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Изучив материалы дела, проверив в соответствии с положениями статьи 291.14 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, Судебная коллегия считает, что кассационная жалоба общества подлежит удовлетворению, а принятые по делу судебные акты апелляционной и кассационной инстанций - отмене в силу следующего.

Из материалов налоговой проверки следует, что в проверяемом периоде общество приобретало услуги по наземному обслуживанию судов, оказываемых в аэропортах, в обоснование чего представило к проверке счета-фактуры, выставленные контрагентами (закрытое акционерное общество "Коммерческое агентство аэропорта "Домодедово" ("КААД"), закрытое акционерное общество "Авиастар-СП" Д.У., общество с ограниченной ответственностью "Авиаланч", открытое акционерное общество "Международный аэропорт "Курумоч", открытое акционерное общество "Аэропорт Бегишево", общество с ограниченной ответственностью "Транспид Северо-Запад"), с выделенным НДС по ставке 18% по услугам: коммерческое обслуживание пассажиров; посадка и высадка больных (инвалидов); пакет услуг по наземному обслуживанию, в том числе доставка пассажиров к/от воздушного судна, посадка/высадка пассажиров (трап); услуги по предоставлению спецтранспорта и спецоборудования (предоставление наземного источника питания, доставка представителей авиакомпании, техническое обслуживание и т.д.); обеспечение бортпитанием; доставка бортпитания на воздушное судно; передача, разгрузка и размещение; услуги по уборке воздушного судна; обеспечение авиаГСМ, услуги по экипировке воздушного судна и т.д.

Кроме того в ходе налоговой проверки установлено, что основным аэропортом базирования общества в Российской Федерации является аэропорт "Домодедово", со всеми службами которого налогоплательщик взаимодействует через обслуживающую компанию - закрытое акционерное общество "КААД", которое, являясь агентом, выставляет счета за оказанные услуги авиакомпаний по тарифам принципалов, агентское вознаграждение в адрес закрытого акционерного общества "КААД" выплачивают принципалы в соответствии с условиями заключенных агентских договоров.

В силу подпункта 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание.

При этом Глава 21 Налогового кодекса не содержит ни определения понятия "услуги, оказываемые непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов", ни перечня таких услуг.

В статье 50 Воздушного кодекса Российской Федерации услуги по обслуживанию воздушных судов также не поименованы.

В силу статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Следовательно, под услугами по обслуживанию воздушных судов непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации в целях применения подпункта 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса, по мнению Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации, следует понимать любые услуги, оказанные авиакомпании (заказчику) в рамках заключенных договоров и направленные на подготовку воздушного судна к вылету с пассажирами, багажом и грузом, поскольку, такие услуги являются составной частью обслуживания воздушных судов в аэропортах и представляют собой комплекс мер, направленных на осуществление воздушной перевозки.

Данный вывод согласуется с позицией, изложенной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 07.06.2011 N 17072/10.

В соответствии с пунктом 5 статьи 173 Налогового кодекса сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога:

1) лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога;

2) налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

При этом сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 03.06.2014 N 17-П разъяснено, что одним из проявлений диспозитивности в регулировании налоговых правоотношений выступает право лиц, не являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость, или налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с его исчислением и уплатой, вступить в правоотношения по уплате данного налога, что в силу пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса возлагает на таких лиц обязанность выставлять покупателю счет-фактуру с выделением в нем суммы налога и, соответственно, исчислять сумму данного налога, подлежащую уплате в бюджет. Выставленный же покупателю счет-фактура, согласно пункту 1 статьи 169 Налогового кодекса, в дальнейшем служит для него основанием для принятия указанных в счете-фактуре сумм налога к вычету.

Как следует из пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса, обязанность продавца уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом - выставлением счета-фактуры: право покупателя на такой вычет ставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм налога на добавленную стоимость в порядке, предусмотренном данным Кодексом, то есть посредством счета-фактуры (пункт 1 статьи 169), а обязанность продавца перечислить сумму этого налога в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением в нем соответствующей суммы отдельной строкой.

Соответственно, общество, приобретавшее услуги наземного обслуживания судов, оказываемых в аэропортах, и получившее от контрагентов счета-фактуры с выделением суммы НДС, вправе было использовать соответствующие вычеты, а контрагенты обязаны уплатить НДС в бюджет. Доказательств того, что действия общества и контрагентов являлись согласованными и направленными на неуплату НДС, налоговым органом не представлено.

Таким образом, у судов апелляционной и кассационной инстанций отсутствовали правовые основания для отказа обществу в удовлетворении заявленных требований.

С учетом изложенного, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2015 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 28.03.2016 по делу подлежат отмене на основании части 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, как принятые с существенными нарушениями норм материального права, повлиявшими на исход дела.

Решение Арбитражного суда города Москвы от 31.12.2014 по данному делу подлежит оставлению в силе.

Руководствуясь статьями 176, 291.11-291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации определила:

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2015 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 28.03.2016 по делу N А40-79255/2014 Арбитражного суда города Москвы отменить.

Решение Арбитражного суда города Москвы от 31.12.2014 по данному делу оставить в силе.