Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 16 апреля 2013 г. N 03-05-05-01/12792 О налогообложении неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимого имущества, произведенных арендатором и не возмещаемых арендодателем

Вопрос: Коммерческий банк с целью осуществления своей деятельности арендует нежилые помещения, в которых производит неотделимые улучшения за свой счет и с согласия арендодателя. В соответствии с заключаемыми договорами аренды стоимость произведенных организацией неотделимых улучшений арендодателем не возмещается.

Согласно п. 1 ст. 374 Налогового кодекса Российской Федерации объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с п. 8.4.4 главы 8 Порядка учета основных средств, нематериальных активов, материальных запасов, недвижимости, временно не используемой в основной деятельности (Приложение 9 к Положению Банка России от 16 июля 2012 года N 385-П) Банк списывает при вводе в эксплуатацию произведенные капитальные вложения в форме неотделимых улучшений арендованных помещений на счет по учету расходов 61403 "Расходы будущих периодов по другим операциям".

На основании вышеуказанных положений Банк считает, что капитальные вложения, произведенные в форме неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимого имущества, числящиеся на счете 61403 "Расходы будущих периодов по другим операциям", не подлежат включению в расчет для исчисления налога на имущество организаций.

Правомерна ли позиция Банка?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимого имущества, произведенных арендатором и не возмещаемых арендодателем, и сообщает.

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 Кодекса.

На основании подпункта 8 пункта 4 статьи 374 Кодекса не признается объектом налогообложения по налогу на имущество организаций движимое имущество, принятое на учет с 1 января 2013 года в качестве основных средств.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах кредитной организации определены Положением о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, утвержденным Банком России от 16.07.2012 N 385-П (далее - Положение), согласно которому к основным средствам относятся капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, если в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора (пункт 2.1 Приложения 9 к Положению).

В мотивировочной части Решения Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 27.01.2012 N 16291/11 указывается на то, что до момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю либо возмещения последним произведенных расходов, именно арендатор признается лицом, произведшим капитальные вложения, приносящие ему экономические выгоды, поэтому на нем лежит обязанность по их отражению в бухгалтерском учете в составе основных средств. Суд характеризует данные вложения как произведенные арендатором за счет собственных средств, а не за счет средств, предоставленных арендодателем. Коллегия судей Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации подтвердила правильность данной позиции (Определение от 26.03.2012 N ВАС-2715/12).

С учетом изложенного полагаем, что капитальные вложения в нежилые помещения, произведенные арендатором, подлежат налогообложению до их выбытия из состава основных средств арендатора в рамках договора аренды.

Одновременно обращаем внимание, что согласно статьям 21 и 23 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" Центральный банк Российской Федерации в пределах его компетенции утверждает отраслевые стандарты и обобщает практику их применения. При этом установлено, что отраслевые стандарты и рекомендации в области бухгалтерского учета не должны противоречить федеральным стандартам, в связи с чем по вопросу применения указанного Положения следует обращаться в Банк России.